A biztosítások szabályozási, adózási környezete is folytonosan változik, ezért nem kerülhetjük meg, hogy azokkal lépést tartsunk, ha a saját szakterületünkön, saját munkánkban sikeresek akarunk lenni. Nyilvánvaló, hogy sikeresek pedig csak akkor lehetünk, ha örökösen képezzük magunkat, és a versenytársainknál jobban vagyunk. Az ebben való felkészülést hivatott segíteni ez a könyv is választott témájának területén. A hetedik kiadás a legfrissebb szabályokat is magában foglalja. A legutóbbi – hatodik kiadáshoz – képest, tartalmazza a 2007. évi változásokon – köztük az adókedvezmény érvényesítésének jövedelemhatárának nagy mértékű csökkentésén – túl a 2006. évi jelentős törvénymódosításokat is. Melyek is voltak ezek? Néhány fontosabbat kiemelve közülük: 2006-tól már bármely kifizető által fizetett adóköteles biztosítási díj után érvényesíthető adókedvezmény, nem csak a munkáltató által fizetett után; a biztosítási díj csökkentésének szerződéses kikötése nem zárja ki eleve az adókedvezmény igénybevételét; a rendelkezési joggyakorlásnak nem minősülő szerződésmódosítások terjedelme pedig jelentősen kiszélesedett; és végül, a rendelkezési joggyakorlás miatt – az összes helyett – csak legfeljebb háromévnyi korábban igénybe vett adókedvezményt kell növelt összegben visszafizetni. 2006. szeptember 1-jétől pedig bevezetésre került a kamatadó.

Ezen a helyen is említést kell tennünk arról, hogy az első kiadást a SALDO Kiadó jegyezte, de az nem jöhetett volna létre az AEGON Magyarország Általános Biztosítótársaság támogatása és anyagi áldozatvállalása nélkül. A későbbi kiadásokban pedig a Biztosításoktatási Szakképző Intézet játszotta a legfontosabb szerepet. Nem tehetjük meg azt, hogy amikor arra alkalom nyílik, ne fejezzük ki köszönetünket mindazoknak, akik e könyv kiadásában és népszerűsítésében az elmúlt hét évben elévülhetetlen érdemeket szereztek. Reméljük, hogy a PSZÁF honlapján is sokat megtalálják majd ezt a könyvet, de még ennél is jobban reméljük azt, hogy hagyományos könyvalakban történő megjelenéséhez is elégséges akaratot és forrásokat találunk, különös tekintettel arra, hogy ilyen irányú igény a könyvet korábban forgatók körében folyamatosan jelentkezik.

A Biztosítások adózási és elszámolás szabályai című könyv részletesen tárgyalja a biztosítások adózási elszámolási szabályai szempontjából fontos polgári jogi rendelkezéseket és a Bit. vonatkozó szabályait, majd sorra veszi azokat az adótörvényeket, amelyek valamilyen formában érintik, befolyásolják a biztosítási jogviszonyokat. A könyv kimerítően tárgyalja a személyi jövedelemadóról szóló törvény, a társadalombiztosítási jogszabályoknak, a társasági adóról szóló törvény, a számviteli törvény, az adózás rendjéről szóló törvény és más úgynevezett kisadónak nevezett jogszabály biztosításokra vonatkozó rendelkezéseit. A könyv nem egyszerűen ismerteti a szabályokat, hanem kifejezetten a mindennapi gyakorlat szempontjából érteti meg és magyarázza azokat, közérthető formában A következő részletek az egyes jogszabályok eltérő biztosítás-fogalmait, a személyi jövedelemadó-törvény legfontosabb szabályait, továbbá egy áfa-kérdésként felmerült nagyon fontos kárrendezési téma tárgyalását, az adózás rendjéről szóló szabályokat és a rendeltetési joggyakorlás egyes kérdéseinek emel ki a könyvből, ha lehet ezt mondani, mintegy kedvcsinálóként.

Mit értünk az üzleti biztosítások kifejezés alatt

Ma Magyarországon, de a világ bármely más konszolidált államában, két nagy biztosítási rendszer biztosan található. Az egyik a kötelező társadalombiztosítás rendszere (beleértve a magánnyugdíjpénztárakat is), amely a nyugdíj- és egészségügyi ellátások fedezetére képez, illetve képeztet törvényi erővel fedezetet. Hangsúlyozandó, hogy az e biztosítási rendszerhez való tartozás nem szabad választás kérdése. A másik nagy biztosítási rendszer intézményei a piacgazdaság törvényszerűségei mentén működő biztosítótársaságok, illetve nonprofit biztosítóegyesületek és szövetkezetek. A két nagy rendszer közötti alapvető különbség abban ragadható meg, hogy a biztosítótársaságokkal létrejövő biztosítási jogviszonyok – jellemzően – a szerződő felek szabad akaratából jönnek létre, mégpedig a piacgazdaság szabályai, törvényszerűségei mentén. A biztosítótársaságok jellemzően profitorientált vállalkozások, ügyfeleik pedig – jellemzően – valós kockázataikat igyekeznek a biztosítási jogviszonyba való belépéssel csökkenteni. Különbség van a két rendszer között a tekintetben is, hogy a biztosítótársaságok kockázatvállalási palettája sokkal szélesebb terjedelmű, mint a – gyakorlatilag két nagy területet lefedő – kötelező társadalombiztosításé.

A két nagy biztosítási rendszer mellett természetesen léteznek még más – semmiképpen sem elhanyagolható, egyre nagyobb teret nyerő – öngondoskodási formák is. Ilyenek például az önkéntes kölcsönös biztosítópénztárak, azaz a nyugdíj-, egészség- és önsegélyező pénztárak, amelyek – főleg az önkéntes nyugdíjpénztárak – súlya a biztosítási piacon dinamikusan növekszik. A magyarországi öngondoskodási formák között meg kell említenünk a 2006-tól bevezetésre került egyéni nyugdíj-előtakarékossági számlát is. Ez az intézmény lehetővé teszi, hogy belföldi befektetési szolgáltatónál vezetett sajátos számlán (NYESZ-R) értékpapír-befektetéseket helyezzünk el. Az ilyen megtakarításokhoz, valamint cél szerinti (nyugdíjaskori) felhasználásához – az önkéntes kölcsönös biztosítópénztárakéhoz kísértetiesen hasonló – izmos adójogi kedvezményeket rendelt a jogalkotó. Ezt az öngondoskodási formát botorság lenne negyedik nyugdíjpillérnek nevezni – mint ahogyan ezt sokan teszik –, hiszen ez kifejezetten az öngondoskodási formákat magában foglaló harmadik pillér egyik eszközének (biztosítótársasággal kötött nyugdíjbiztosítás, önkéntes nyugdíjpénztár, nyugdíj-előtakarékossági számlák) tekinthető.

E könyvben az üzleti biztosítások alatt a Polgári Törvénykönyv (Ptk.) és a biztosítókról és a biztosítási tevékenységről szóló törvény (Bit.) szabályai alapján működő biztosítótársaságok – ide nem értve a biztosítóegyesületeket – által értékesített biztosítási módozatokat, termékeket értjük. E biztosításokat érintő jogszabályokat, pontosabban az e jogszabályok biztosításokra vonatkozó legfontosabb rendelkezéseit tesszük vizsgálatunk tárgyává úgy, hogy elsősorban – de a kapcsolódó tudnivalók ismertetéséről teljesen nem lemondva – az adókötelezettségek szabályszerű teljesítését segítsük vele.

Fogalmi kavalkád

A gyakorlati életben sok zavart okoz az egyes biztosítási fogalmak eltérő tartalma, és fordítva, az azonos tartalmú dolgok eltérő elnevezése. És mindezt még a köznyelv és a szakzsargon is elmélyíti a maga gazdagságával.

A különböző – a kockázatokra és biztosítási termékekre utaló – fogalmak közül számunkra a Ptk., a Bit., és az adótörvények közül a személyi jövedelemadóról szóló törvény (szja) bír különös jelentőséggel. Vegyük sorra és nézzük meg e törvények biztosításokat tipizáló, csoportosító fogalmait!

A kizárólag haláleseti (kockázati) életbiztosításról

A Ptk-s fogalmak ismertetésekor, a biztosítások megszüntetésekor előforduló visszavásárlási összeg kapcsán már ejtettünk szót a haláleseti biztosítások azon változatáról, amikor a biztosítási időszak hossza nem naptári dátum által meghatározott, hanem a pontos időpontját tekintve egészen biztosan nem meghatározható halál bekövetkezésének időpontjához kötött. Meg nem ismételve a korábban már más aspektusból leírtakat, ezen a helyen csak arra a kérdésre térünk ki e módozattal kapcsolatosan, hogy a teljes életre (whole life) szóló haláleseti (kockázati) életbiztosítás a szó szoros értelmében véve tekinthető-e haláleseti biztosításnak, különös tekintettel természetesen a hatályos Ptk. és Bit. rendelkezéseire is. Válaszunk egyértelműen igenlő! Egyrészt azért, mert ennek a biztosításnak csak egyetlen biztosítási eseménye van: a biztosított halálának bekövetkezése. Tehát eszerint megfelel a jogszabályok szerinti haláleseti fogalomnak. Másrészt nem kérdéses, hogy életbiztosításról van szó. Harmadrészt pedig a Ptk. nem jelzős szerkezetként definiálja a halál esetére szóló életbiztosítást, tehát nem tesz különbséget a tekintetben, hogy az ilyen biztosítások tartamát a biztosítási jogviszony szereplői miként határozták meg. Továbbmenve, a Bit. is – a kockázati terjedelem vonatkozásában – azonosan kezeli a tartamos és a teljes életre szóló kockázati életbiztosítást. Tehát, semmiféleképpen nem lehet kétségbe vonni jogszerűségét az olyan tartam-meghatározásnak, amely a biztosítási tartam végét – előre kikötötten – a biztosított személy halálának bekövetkezése napjához köti. És végül, amennyiben a biztosítási jogviszonyokat szabályozó alapjogszabály (Ptk.) és a biztosítási tevékenységet szabályozó jogszabály (Bit.) az ilyen biztosításokat haláleseti biztosításoknak tekintik, akkor ettől eltérő értelmezésre nincs lehetőség, amennyiben más törvények, így az adótörvények és a számviteli törvény az említett jogszabályokat mögöttes jogforrásnak tekintik és a mögöttes jogforrásban használt fogalmaktól eltérő saját fogalom-meghatározást nem adnak. Annak természetesen nincs akadálya, hogy amennyiben más törvények – például az szja – olyan jövedelmet ismer fel egy adott biztosítási módozatnál, amelyet adóztatni szeretne, akkor azt megtegye. De akkor annak meg kell teremteni a jogtechnikai megoldását, mint ahogy a jogalkotó azt meg is tette 2000. január 1-jétől, éppen a szóban forgó módozathoz kapcsolódó visszavásárlási összeg adóztatása esetében, és ahogyan azt egyébként most is kezeli a hatályos szja.

A befektetési egységekhez kötött életbiztosítások

A biztosítótársaságok törvényi kötelessége, hogy jövőbeli várható szolgáltatásaik fedezetére tartalékot képezzenek, és a megképzett tartalékot a legjobb tudásuk szerint, szigorúan szabályozott törvényi keretek között, alacsony kockázat vállalása mellett befektessék. A tartalékok befektetésével elért hozamot pedig – a konkrét módozatra vonatkozó szabályzatban előírt mértékben és módon – az érintett ügyfeleknek visszajuttatják. Az a – világban már korábban is széles körben elterjedt – gyakorlat, miszerint a biztosítótársaságok megosztják ügyfeleikkel befektetési döntéseiket, illetve annak teljes jogát ügyfeleik kompetenciájába utalják, Magyarországon is ismert, és részarányuk már nem jelentéktelen. Az ügyfelek ezáltal nem elszenvedői, hanem aktív részesei lehetnek az őket igen érzékenyen érintő befektetési döntéseknek. Az emberek – a befektetési kultúra növekedésével összhangban – igényelték ezt a lehetőséget, és az ezzel járó nagyobb önállóságot. Azt is mondhatjuk, a biztosítási piac kikényszerítette, hogy Magyarországon is megjelenjenek az úgynevezett befektetési egységekhez (unit linked) kötött életbiztosítások. Ezzel megnyílt annak a lehetősége – természetesen csak az ilyen biztosítások mögött lévő pénzalapok tekintetében –, hogy a nagyobb hozam elérése reményében a nagyobb kockázattűrő képességgel rendelkező ügyfelek az állampapíroknál kockázatosabb befektetéseket is elhelyezzenek portfoliójukba. Az ügyféldöntések figyelembevételéhez és kezeléséhez pedig kézenfekvő megoldást kínált a befektetési piacon már jól bevált nyílt végű befektetési alapok által alkalmazott technika, amely arra is lehetőséget kínált, hogy az ügyfelek – a befektetési (elszámolási) egység, mint kvázi befektetési jegy árfolyamának alakulásán keresztül – naprakészen követni tudják befektetési döntésük eredményét. A biztosítók – a piac pulzusán tartva kezüket – azzal egészítették ki befektetési szolgáltatásaikat, hogy különböző kockázatú alapokat hoztak létre, illetve ezekből az alapokból eltérő kockázatú standard kombinációkat alakítottak ki, és az ügyfelek döntésére bízzák az azok közötti választást.

A Bit. – érzékelve a piaci változásokat – bevezette, és külön soron rendeli kimutatni a befektetési egységekhez kötött életbiztosításokat. Ez azt jelenti, hogy amennyiben az életbiztosításhoz ilyen befektetési szolgáltatás is kapcsolódik, akkor az ilyen életbiztosításokat a biztosítók adatszolgáltatásában a többi életbiztosítástól elkülönítetten kell szerepeltetni. Mindez persze nem jelenti azt, hogy a befektetési egységekhez kötött életbiztosítások ne minősülnének továbbra is a Ptk. szerint életbiztosításnak. Magyarul: az elérési biztosítás továbbra is elérési biztosítás marad, mint ahogy a nyugdíjbiztosítás minőségét (kockázati terjedelmét) sem érinti, hogy a mögött van-e befektetési egység vagy nincs. De ebből az okfejtésből következik az is, hogy a halál esetére (teljes életre) szóló biztosítások sem zárhatók ki ebből a körből.

Az adótörvények és más kapcsolódó jogszabályok kockázatviselés tartalmára utaló biztosítási fogalmai

Az adótörvények és más kapcsolódó jogszabályok esetében a Ptk., illetve a Bit. – főleg a biztosítási jogviszony fogalmai tekintetében – alapvetően mögöttes jogszabályként funkcionálnak, de arra is van példa, hogy az adótörvények ezektől eltérő fogalmakat is bevezetnek. A tágabb értelemben vett adótörvények hol szűkítik, hol szélesítik a mögöttes jogszabályok biztosításfogalmait, továbbá új, eltérő rendszerezési ismérvek alapján új biztosítási csoportokat alkotnak, természetesen csak az adott jogszabály „saját használatára”. Ilyen kivételnek tekinthető a számunkra kitüntetett jelentőséggel bíró szja által megadott élet- és nyugdíjbiztosítás fogalmak, amelyek aprólékosan definiálják az adókedvezmény érvényesítésére jogosító élet- és nyugdíjbiztosítások tartalmi elemeit. Ettől függetlenül, pontosabban minderre tekintettel, az adótörvények sajátos rendelkezéseinek alkalmazása során az egyes biztosítások minősítésekor – tekintettel természetesen az adótörvények előírásaira is – minden esetben a mögöttes jogszabályok (Ptk., Bit.) rendelkezései az irányadók. Ez különösen érvényes a kockázati terjedelem kérdésében.

Az szja sajátos, a kockázatvállalás tartalmára utaló biztosítási fogalmai

A személyi jövedelemadóról szóló törvény több szempontból is csoportosítja a biztosításokat és ennek megfelelően alakul fogalmi rendszere is. Egyrészt bevezeti az adóköteles és adómentes biztosítás fogalmakat, amelyek nyilván csak kifizetők – illetve más, nem magánszemélyek – által magánszemélyek javára kötött biztosítások esetében és csakis a díjfizetés időpontjára vonatkozóan értelmezhetők, magánszemélyek saját vagy más magánszemély javára – ha az nem valaminek az ellenértéke – történő befizetéseire sohasem. Másrészt bevezeti a kedvezmény igénybevételére jogosító biztosítás fogalmát, amely egy másik szempont szerint differenciálja a befizetett díjakat. A kedvezmény igénybevételére jogosító biztosítások körét, illetve az adókedvezmény érvényesítésének feltételeit – amelyre egyébként külön cím alatt még részletesen kitérünk – külön mellékletben, igen nagy alapossággal szabályozza az szja.

Az adóköteles biztosítások csoportjába tartozó biztosítási kockázatok

Az szja szerint adóköteles biztosítási díjnak minősül a magánszemély, mint biztosított vagy kedvezményezett javára kötött biztosítási szerződés alapján más személy által fizetett díj, ide nem értve a más magánszemély által fizetett díjat, továbbá a magánnyugdíjpénztár által biztosítóintézettől történő járadékvásárlás ellenértékét, illetve a kifizető által kötött biztosítás 1. számú melléklet szerinti adómentes díját. Tehát – eltekintve most a magánnyugdíjpénztári járadékvásárlástól – az adóköteles biztosítások köre gyakorlatilag az adómentes biztosítások komplementereként került meghatározásra, hiszen az szja taxatíve csak az adómentes biztosításokat sorolja fel. Az szja a kockázati (halál esetére szóló) életbiztosítás, a baleset-biztosítás, a teljes és végleges munkaképtelenségre szóló betegségbiztosítás, valamint – 2004-től – a kizárólag a díjat fizető kártérítési felelősségi körébe tartozó kockázat elhárítására kötött biztosítás díját tekinti adómentesnek. Ebből viszont következik, hogy minden más, a kifizető által magánszemély javára kötött biztosítás díja adóköteles, amennyiben a biztosítási esemény bekövetkezésekor a biztosító szolgáltatására – akár biztosítottként vagy akár kedvezményezettként – magánszemély lesz jogosult. De ebből az is következik – bár nem minősülnek adómentes biztosításoknak –, hogy nem tekinthetők adóköteles biztosításoknak azok a kifizető által kötött biztosítások – még ha magánszemélyek is a szerződés biztosítottjai vagy kockázati tényezői –, amelyek a kifizető üzleti tevékenységének kockázatait hivatottak ellensúlyozni, enyhíteni, gondoljunk most az olyan hitelfedezeti életbiztosításokra, ahol a hitel adósa a kifizető, a kedvezményezett pedig a hitelező bank. A magánszemély – mint pusztán kockázati tényező – ebben az esetben jövedelmet nyilvánvalóan nem szerez.

Az adóköteles biztosításokkal kapcsolatosan tisztáznunk kell még egy régebben gyakori, és egy újabb sütetű félreértést. Kezdjük a régebbivel, és rögtön jegyezzük is meg: amennyiben egy kifizető, munkáltató a foglalkoztatottjára vagy más jogviszonyban álló magánszemélyre – mint biztosítottra – köt egy személybiztosítási szerződést, akkor minden esetben a kifizetővel valamilyen jogviszonyban lévő biztosított szerzi meg a jövedelmet, és nem a kedvezményezett! Ezt a szakmai álláspontunkat erősítette meg az szja 2004. évi módosítása is, amely most már egyértelműen kimondja, hogy a kifizető által fizetett díj annak a magánszemélynek a jövedelme, akire tekintettel a biztosítási díjat fizetik. Ez pedig nem lehet más, mint a biztosított. A második, nyilván rövidebb életű és kisebb jelentőségű félreértést az adóköteles biztosítás újrafogalmazott fogalmának felületes olvasása idézhette elő, és keltett némi ijedséget a szakmában. 2004-től a „kifizető által” fizetett díj helyett a „más személy” által fizetett díjat lehet olvasni. És ugye, ez azt is jelenhetné, hogy a más magánszemély által fizetett díj is adóköteles. De nem így van, mivel a más magánszemélytől megszerzett bevétel – törvénybe foglaltan is – adómentes.

A természetbeni juttatásnak minősülő biztosítási díj fogalma

Befejezésül jegyezzük meg, hogy a kifizető által fizetett biztosítás díjának adójogi minősítése szempontjából (adóköteles, adómentes vagy egyik sem) teljesen közömbös, hogy azt a kifizető egyedi (nevesített) biztosításként kötötte-e meg, vagy olyan csoportos biztosításként, ahol a biztosítói szolgáltatás jogosultja előre nem ismert (nem tudhatjuk előre, hogy kinél fog bekövetkezni a biztosítási esemény). A csoportos (úgynevezett nem nevesített, nem egyéni) biztosításokkal kapcsolatosan gyakran okoz zavart az a körülmény, hogy a csoport személyi összetétele a szerződéskötés időpontjára (vagy más adott időpontra) végül is rekonstruálható, sőt, kedvezményezettjelölés esetén a Ptk. által előírt biztosítotti nyilatkozataikat is meg kell hogy tegyék a csoportba tartozó magánszemélyek, adott esetben még orvosi vizsgálatnak is alá kell vetniük magukat, de nem ismert, hogy kivel történik majd meg a baj. E körülmények persze mit sem változtatnak azon, hogy a kifizetői díjfizetés még természetbeni juttatásnak fog minősülni, feltéve persze, hogy a biztosítási szerződésben valóban kizárólag a munkakör, a beosztás, a munkaviszonyban eltöltött idő, az életkor vagy más közös ismérv alapján határozzák meg a biztosítottak körét.

A Számviteli Törvény (Szt.) kockázatviselésre utaló biztosításfogalmai

A számviteli törvény a biztosításokat kockázatviselésre utaló tartalmuk szerint két csoportba rendezi. Az egyik csoportba azok a munkavállaló részére kötött baleset-, élet- és nyugdíjbiztosítások tartoznak, amelynek munkáltató által fizetett díjait az egyéb személyi jellegű kifizetések között kell elszámolni, a másik csoportba pedig a gazdálkodó által kötött összes többi olyan biztosítás, amelyek díjait, attól függően, hogy az beruházáshoz közvetlenül kapcsolódik-e vagy sem, a bekerülési érték részeként vagy egyéb szolgáltatások értékeként kell kimutatni a könyvekben.

Az egyes biztosítási konstrukciókhoz tartozó részletes elszámolási szabályokkal egy külön fejezetben foglalkozunk majd, e helyen csak a biztosítások kockázatviselési tartalmával összefüggésben teszünk néhány megjegyzést, megemlítve már most is azt, hogy a Szt. munkaügyi, kereseti és kapcsolatos fogalomhasználata teljes összhangot mutat a KSH munkaügyi statisztikai fogalmakat rendező kiadványában (KSH-fogalmak) meghatározott fogalmakkal és rendező elvekkel.

A számviteli törvény személyi jellegű ráfordításként nem engedi elszámolni – egyébként nagyon helyesen – a vagyon- és felelősségbiztosítás díjait. Ez is megerősíti egyébként az adóhatóságéval megegyező, korábban már ismertetett álláspontunkat, miszerint a kifizető tevékenységével összefüggésben kötött felelősségbiztosítás kifizető által fizetett díja még akkor sem keletkeztet szja szerinti adóköteles jövedelmet, ha a biztosítással érintett személyek a gazdálkodó szervezet munkavállalói. (A felelősségbiztosítás 2004-től az szja szerint explicite is adómentes biztosításnak minősül.) Egyébként ebbe a körbe tartozónak kell tekintenünk az olyan hitelfedezeti életbiztosítást is, amelynek biztosítottja a munkavállaló vagy azok egy csoportja, a kedvezményezett pedig a hitelt nyújtó bank, feltéve, hogy a hitel adósa – nem a magánszemély, hanem – maga a díjat fizető gazdálkodó szervezet.

A személyi jellegű ráfordítások között elszámolandó biztosítások esetében a Szt. részben átveszi a Ptk. fogalomhasználatát, kiegészítve azt a Ptk-ban nem nevesített nyugdíjbiztosításokkal, teljes összhangban egyébként a KSH-fogalmakkal, másrészt – megegyezően ezekkel a jogforrásokkal – maga is megfeledkezik külön nevesíteni a betegségbiztosításokat. Eldöntendő kérdés, hogy a Szt. alkalmazása során a betegségbiztosítás díját személyi jellegű ráfordításnak vagy egyéb szolgáltatás értékének tekintsük. Minden érv amellett szól, hogy a betegségbiztosítást, amelyet egyébként a baleset-biztosítással igen gyakran összekapcsolva kötnek, a személyi jellegű ráfordításoknál kezeljük le, már csak személybiztosítás jellege miatt is. Ezen álláspontunk mellett szól továbbá, hogy a Bit. is tulajdonképpen rokon lelkületű biztosításnak tekinti a baleset- és betegségbiztosítást, és végül, emellett szól az szja szerinti azonos adójogi kezelésből fakadó igény is.

A már említett 1/1996-os számviteli kérdésre adott pénzügyminisztériumi válasz szerint is – amelyet egy adózói levélre adott válaszban 2007-ben is megerősített – van olyan eset, amikor a munkáltató (kifizető) által kötött biztosítás díját nem személyi jellegű ráfordításként, de még csak nem is egyéb szolgáltatások értékeként, hanem egyéb követelésként kell kimutatni a könyvekben. Ez az az eset, amikor a biztosítás kedvezményezettje nem a biztosított vagy más magánszemély, hanem maga a díjfizető gazdálkodó szervezet (ide nem értve most a felelősség- és hitelbiztosítást). A biztosítások e szempont szerinti szétválasztásának kritériumát a Szt. rendelkezésének azon fordulata jeleníti meg, hogy a személyi jellegű egyéb kifizetések között csak a munkavállaló részére kötött (tehát ő vagy az érdekkörébe tartozó más magánszemély a kedvezményezett) biztosítás díja számolható el. De az ilyen biztosítás díjának követelésként történő kimutatását indokolja az a körülmény is, hogy a gazdálkodó szempontjából a díjfizetéssel nem valósul meg végleges vagyonvesztés, amely egyébiránt a költségelszámolás előfeltétele. Ezzel esik egy tekintet alá az az eset, amikor azért nem beszélhetünk végleges vagyonvesztésről, mert a biztosított magánszemély előzetesen lemond azokról a garanciális jogairól, amelyek azt biztosítanák számára, hogy a biztosítással megszerezhető jövedelem tőle elvitathatatlan legyen.

A társasági adóról szóló törvény biztosításfogalma

Látszólag egyszerű helyzetben vagyunk a Tao. biztosításfogalmával kapcsolatosan, már ami a biztosítások kockázatvállalási szempontú besorolását illeti. A Tao. ugyanis generális szabályként mondja ki, hogy a Tao. elsődleges mögöttes jogszabálya a számviteli törvény. A Tao. az alapelvek között rögzíti, hogy a Tao-t a számvitelről szóló törvény rendelkezéseire figyelemmel, azokkal összhangban kell értelmezni, egyúttal meghatározza azt is, hogy a Szt. előírásaitól a megbízható és valós összkép biztosítása érdekében történő eltérés nem eredményezheti az adókötelezettség változását.

Könyvünk tárgya szempontjából ezen kívül még egy helyen tűnik fel a biztosítás fogalma – ahogy azt az előbb, a Szt. fogalomhasználatánál már említettem –, nevezetesen a vállalkozás érdekében felmerült költségek példálódzó felsorolásakor. Az itt bevezetett feltétel elsődleges célja nem a biztosítások kockázatviselési tartalmának rögzítése. Bár implicite ez is megtörténik azáltal, hogy a Szt. mögöttes jogszabályként funkcionál. De kiderül az is a szövegezésből, hogy jellemzően személybiztosításokról (baleset-, betegség, élet- és nyugdíjbiztosításokról) lehet csak szó. A Tao. a vállalkozás által kötött biztosításokat abból a szempontból vizsgálja, hogy azokat elismeri-e vállalkozás érdekében felmerült költségnek, avagy sem. A biztosítások teljes körét a Tao. két ismérv alapján szűkíti, nevezetesen egyrészt a személyi kör konkrét kijelölésével, másrész – a számviteli szabályokon keresztül indirekt módon – annak függvényében, hogy a díjfizetés a vállalkozásnál végleges vagyonvesztést eredményezett-e vagy sem. Ennek vizsgálata és eldöntése már a számviteli elszámolások során megtörténik, tehát amennyiben a kifizetőnél a személybiztosítás díja végleges vagyonvesztéssel nem jár, az eredményrontó tényezőként az adózás előtti eredményben már meg sem jelenik. Itt most elégedjünk meg annyival, és fogadjuk el, hogy nem eredményez a biztosítási díj végleges vagyonvesztést a vállalkozásnál, ha a személybiztosítás kedvezményezettjeként a vállalkozás saját magát jelöli meg, de az sem, ha a biztosított előre lemond azokról a számára a Ptk-ban biztosított garanciális jogokról, amelyek azt hivatottak megakadályozni, hogy a vállalkozás által kötött biztosításból esetleg származó (megszerzett) jövedelmüket később a vállalkozás elvonja tőlük. A biztosítások díjának adott személyi körtől függő Tao-ban való elismerésének részletes szabályaira külön cím alatt még részletesen kitérünk, de arra már most is érdemes fölhívni a figyelmet, hogy a 2004-től hatályos rendelkezés szerint a személyi kör vizsgálatakor a biztosított személye játssza a döntő szerepet.

Annak a biztosításnak a díját, amelyet a Tao. alanya a Szt. szabályai szerint egyéb szolgáltatás értékeként mutatott ki, az adótörvény elismeri vállalkozás érdekében felmerült költségnek, függetlenül annak Ptk-ban, illetve Bit-ben történő kockázatviselés szerinti besorolásától, de természetesen csak akkor, ha az ténylegesen a vállalkozási tevékenységgel összefüggésben merült fel.

Néhány szó a „köznyelv” szóhasználatáról

A mindennapi életben a legkülönfélébb pongyola szóhasználattal találkozhatunk, és nem csak a biztosítók ügyfelei részéről – akiktől egyébként nem is várható el feltétlenül az egzakt szakmai terminológia használata –, hanem a biztosítási piacon tevékenykedő szakmabeliek részéről is.

A megtakarítási, a lejárati, a tartamos, a unit linked fogalmakat nagyon sokszor az szja szerinti adóköteles biztosításokkal azonosítják. Ha megnézzük, hogy e kifejezések mögött milyen tartalom van, akkor e biztosítások szja szerinti adóköteles biztosításokkal történő azonosítása – feltéve, hogy a díjat kifizető fizeti – részben igaz, hiszen a megtakarítási, lejárati biztosítások megfeleltethetők az elérési életbiztosításoknak, ide értve a nyugdíjbiztosítást, továbbá ide értve az olyan összetett (több kockázati elemet tartalmazó) biztosításokat is, amelyekhez elérési szolgáltatás is kapcsolódik. A tartamos fogalommal egy kicsit más a helyzet. A tartam kifejezés a biztosítási szaknyelvben azt az időintervallumot jelenti, amely időszakban a biztosító kockázatban áll, és helytállni köteles. Teljesen nyilvánvaló, hogy a tartamos biztosítások köre sokkal szélesebb, mint a szintén tartammal rendelkező és elérési szolgáltatást is nyújtó, egyébként az szja szerint tényleg adóköteles biztosításoknak minősülő biztosításoknál. Gondoljunk csak a határozott időszakra kötött vagyon- vagy felelősségbiztosításokra, vagy különösen a határozott időre kötött klasszikus – sok esetben adómentes – rizikóbiztosításokra. A unit linked fogalom pedig végképp nem szól a biztosítások kockázati terjedelméről, hiszen az – lényegét tekintve – azt jelenti, hogy a biztosító a befektetési döntéseket megosztja a biztosítás szerződőjével. Nyilvánvaló, hogy minden olyan termék esetében előfordulhat, ahol a szerződőnek visszajáró pénzalap is képződik. Természetesen, ilyen helyzet leginkább a lejárati vagy vegyes biztosításoknál fordulhat elő, de magától értetődik, hogy a teljes életre szóló kockázati életbiztosítások is ebbe a körbe tartoznak.

Egy másik tipikus hibás szóhasználat a kockázati biztosítás kifejezéshez kapcsolódik. Itt éppen az előző bekezdésben leírtak fordítottja szokott előfordulni. A kockázati biztosításokat nagyon sokszor az szja szerinti adómentes biztosításokkal szokták azonosítani. Nem lehet elégszer hangsúlyozni, hogy adóköteles vagy adómentes biztosításokról csak abban az esetben beszélhetünk, ha egy magánszemély biztosítottra kötött biztosítás szerződője és a díj fizetője – az adózás rendjéről szóló törvény (Art.) szerint – kifizetőnek minősülő személy. Visszatérve a konkrét szóhasználatra, a kockázati biztosítás kifejezés csak akkor jelent adómentességet is, ha azt a Ptk. szerinti olyan életbiztosításokra alkalmazzák, amikor a biztosító teljesítési (szolgáltatási) kötelezettségét kizárólag a biztosított halála váltja ki, továbbá a kifizető által kötött baleset-biztosítások, a teljes és végleges munkaképtelenségre szóló betegségbiztosítások és a felelősségbiztosítások esetében. Természetesen, kockázati biztosításnak (klasszikus rizikóbiztosításnak) tekintendő minden olyan biztosítás (betegség, vagyon, felelősség stb.), ahol a biztosító csak akkor köteles teljesíteni, ha a biztosítási kockázatba vállalt sztochasztikus esemény (egészségromlás, vagyoni kár stb.) bekövetkezik, de a biztosítás tartamának végén szolgáltatási kötelezettsége nincsen. A kockázati biztosítás kifejezésnek ebben az értelemben való használata nyilvánvalóan nem jelentheti azt, hogy például a kifizető által magánszemély javára kötött vagyon- és felelősségbiztosítást vagy betegségbiztosítást adómentes biztosításnak lehetne tekinteni. Tehát a kockázati biztosítás és az adómentesség fogalma nyilvánvalóan nem szinonimák. Összefoglalva: a kockázati biztosítások csak abban az esetben jelentenek adómentességet is, ha az adott biztosítás kockázatviselése az szja szerinti adómentességi feltételeknek megfelelnek. Tehát ebben az értelemben például a kifizető által kötött legtöbb betegségbiztosítás – bár azok valóban kockázati (klasszikus rizikó) biztosítások – mégsem tekinthetők adómentesnek, kivéve persze a teljes és végleges munkaképtelenségre szóló betegségbiztosításokat.

Az üzleti biztosítások a személyi jövedelemadó (szja) rendszerében

Megállapítható – ha némi fenntartással is –, hogy az szja biztosításokkal kapcsolatos rendelkezései gyakorlatilag hézagmentesen, és ami még ennél is fontosabb, konzisztensen szabályozzák a biztosításból megszerezhető jövedelmeket, illetve a biztosítások jövedelmi viszonyokat befolyásoló tényezőit. Persze, ebben az összefüggésben nem hagyhatjuk figyelmen kívül az adózók „aktív közreműködését” sem, hiszen szűnni nem akaró adókönnyítésre irányuló – egyébiránt érthető – hajlamuk nagyban hozzájárult, hozzájárul ahhoz, hogy a jogalkotó újra és újra átgondolja a szabályozás elemeit, mind teljesebbé téve azokat. Örvendetes tény, hogy a jogalkotó 2006-tól áldását adta a biztosítási szakma által javasolt szövegfrissítésekre, a biztosításokat érintő adózási szabályok jelentős liberalizálására.

Mint az előző mondatokból és a korábbiakban elmondottakból már kiderülhetett – és ez magától értetődik – az szja kizárólag a magánszemélyek jövedelmével, illetve e jövedelmeket érintő egyéb tényezőkkel foglalkozik. Ebből következik az is, hogy azokkal a biztosításokkal, amelyekből a magánszemélyek nem szereznek, szerezhetnek jövedelmet, illetve amelyek nem érintik – például az adókedvezmények rendszerén keresztül – a magánszemélyek jövedelmi helyzetét, azokra az szja hatálya nem terjed ki. Ebbe a körbe tartoznak többek között – ahogy azt már korábban tisztáztuk – a vállalkozások által kötött vagyonbiztosítások, azok teljes gazdagságukban, ide értve most azokat a hitelfedezeti életbiztosításokat is, amelyek mögött a kifizető hitelfelvétele az alapjogviszony, még akkor is, ha e biztosítási jogviszonyokban a kifizető által foglalkoztatott magánszemélyek értelemszerűen biztosítottként vannak megjelölve, feltéve, hogy kedvezményezettként e biztosításokból jövedelmet semmiképpen nem szerezhetnek. Az előzőkből következik az is, hogy az szja érdeklődésének középpontjában – jellemzően – a személybiztosítások vannak, nevezetesen az élet-, a nyugdíj-, a baleset- és a betegségbiztosítások.

A szabályozási struktúra

Ha az szja-nak a biztosításokból származó jövedelmekre vonatkozó szabályozási struktúráját meg akarjuk érteni, át akarjuk látni, akkor célszerű elszakadni a paragrafusok sorrendjétől és inkább a szabályozott viszonyok tartalma felől érdemes megközelítenünk témánk tárgyát.

Az szja szerint biztosítási jogviszonyból alapvetően két időpontban szerezhet a magánszemély jövedelmet, egyrészt a kifizetői díjfizetés, másrészt a biztosítótársaság által nyújtott szolgáltatás időpontjában. Sajátos esetekben a díjfizetés miatti konkrét adókötelezettség időben elszakadhat a díjfizetés tényleges időpontjától, de logikailag és összegszerűségében ekkor is a díjfizetéshez kapcsolódik.

Az szja biztosításokkal kapcsolatos első nagy szabályozási területe:

a díjfizetés

Az iménti strukturális váz logikáját követve, a díjat fizetheti magánszemély, illetve egy Art. szerint kifizetőnek minősülő személy (leginkább gazdálkodó szervezet) is, ez utóbbiba természetesen beleértve az egyéni vállalkozót és egyéb más szervezetet is. És természetesen a díjat fizetheti akár egy kifizetőnek nem minősülő külföldi személy, szervezet is. A magánszemély díjfizetése a magánszemély adókapcsolatait – az adókedvezmény intézményét kivéve – nem érinti. A kifizető által a magánszemély javára kötött biztosítás, és a kifizető által fizetet díj viszont kitüntetett helyet foglal el az szja rendszerében, hiszen a hatályos szabályozás szerint ekkor a magánszemélynek mindenképpen jövedelme keletkezik.

Magánszemélyek díjfizetése, magánszemély szerződők

Ilyen esetben a magánszemély a biztosítási jogviszony szerződője, aki bármilyen, a biztosítási piacon forgalmazott biztosítást köthet (vagyon-, felelősség-, baleset-, betegség-, élet- és nyugdíjbiztosítást). Az általa – szerződőként – fizetett díj tekintetében a díjfizetés időpontjában az szja közömbös. A magánszemély az adózott jövedelmét az áruk és szolgáltatások piacán szabadon felhasználhatja. A magánszemély által kötött biztosításban a kockázatviseléstől függően bárki (és bármi) lehet a biztosítás tárgya, és a kedvezményezett személyére vonatkozóan sincs semmi korlátozás. Az ilyen jogviszonyokban kizárólag a Ptk. és a Bit. biztosítási jogviszonyokat és tevékenységet szabályozó rendelkezéseire kell figyelemmel lenni.

Ha a magánszemély olyan élet- és nyugdíjbiztosítás szerződője és díjfizetője, amely után az szja adókedvezmény igénybevételét teszi lehetővé, akkor a törvényi feltételek teljesülése esetén a magánszemély élhet ezzel a lehetőséggel. A kedvezményre jogosító biztosítások paramétereit és igénybevételének feltételeit, ide értve a rendelkezési joggyakorlás miatti adókedvezmény visszafizetését is – figyelemmel arra, hogy az adókedvezmény nem csak a magánszemélyek által fizetett díj után vehető igénybe, továbbá figyelemmel arra is, hogy a kedvezményre jogosító biztosítások paraméterei és az adókedvezménnyel kapcsolatos feltételek, körülmények igencsak részletesen vannak szabályozva – a későbbiekben külön cím alatt (2.3.) tárgyaljuk.

A kifizető által kötött biztosítás, a kifizető által fizetett biztosítási díj

A kifizető által magánszemély javára kötött biztosításból származó jövedelmek főszabályként adókötelesek, de a jogszabály ebből a körből kiemel néhány biztosítási kockázatot, amelyeket adómentesnek tekint. Ezek a biztosítások jellemzően olyan biztosítási kockázatra, biztosítási eseményekre vonatkoznak, amelyeknek bekövetkezése jellemzően súlyos és szomorú élethelyzetbe juttatják a biztosított magánszemélyeket, illetve azok hozzátartozóit. Így adómentesek a kockázati (halál esetére szóló) életbiztosítások, a baleset-biztosítások, a teljes és végleges munkaképtelenségre szóló betegségbiztosítások és a törvényi feltételeknek megfelelő felelősségbiztosítások.

Az szja rendszerében a kifizető fogalma alatt az adójog eljárási szabályait magában foglaló törvényében meghatározott kifizetőt kell érteni. Az Art. vonatkozó rendelkezése szerint kifizetőnek minősül „az a belföldi illetőségű jogi személy, egyéb szervezet, egyéni vállalkozó, amely (aki) adókötelezettség alá eső jövedelmet juttat, függetlenül attól, hogy a juttatást közvetlenül vagy megbízottja (posta, hitelintézet) útján teljesíti...” Munkánk tárgya szempontjából, némi egyszerűsítéssel, nyugodtan kijelenthetjük, hogy amennyiben egy bármilyen formában működő vállalkozás, szervezet, egyéni vállalkozó magánszemély biztosítottra biztosítást köt, akkor e biztosításokra – feltéve, hogy az megfelel a jogszabályoknak – az szja vonatkozó szabályait alkalmazni kell.

Az ilyen biztosítási jogviszonyban a biztosítás szerződője és a díj fizetője minden esetben a kifizetőnek minősülő vállalkozás, szervezet. A biztosított pedig – közvetlenül vagy közvetve – a kifizető érdekkörébe tartozó magánszemély. Alapesetben e biztosítási jogviszonyból származó biztosítási szolgáltatás jogosultja szintén magánszemély. Ilyen konstrukció esetében a biztosított magánszemély a kifizetőtől mindenképpen – az szja által is regisztrált – jövedelmet szerez, amely lehet adómentes és adóköteles, illetve ha adóköteles, akkor – a magánszemély jogviszonyától függően – lehet nem önálló tevékenységből származó jövedelem, önálló tevékenységből származó jövedelem és egyéb jövedelem, valamint, ha a biztosító szolgáltatásának jogosultjai a szerződéskötés időpontjában – a törvényi előírásoknak megfelelően – nem nevesítettek, akkor természetbeni juttatás.

Kifizetői szerződéskötés esetében előfordulnak olyan konstrukciók, hogy a biztosító szolgáltatásának jogosultjaként nem a biztosított vagy más magánszemély van megnevezve, hanem maga a szerződést kötő és a díjat fizető kifizető. Ha a kedvezményezett személye a kifizető, akkor a magánszemélynek a díjfizetés időpontjában nem keletkezik jövedelme. Ezzel esik egy tekintet alá az az eset is, amikor a jogviszony körülményeiből egyértelműen megállapítható, hogy a szerződő vállalkozásnak a kifizetett biztosítási díj nem jelent végleges vagyonvesztést. Ebben az esetben – a díjfizetés időpontjában! – szintén nem keletkezhet a biztosított magánszemélynek jövedelme. Ilyen eset akkor fordulhat elő, ha a biztosított írásos nyilatkozatban lemond azokról a garanciális jogosítványairól, amelyek egyébként megakadályoznák a vállalkozást abban, hogy a biztosítással megszerezhető jövedelmet a biztosítottól utólag és korlátozás nélkül elvonja. Ezek a garanciális elemek – emlékezzünk rá – azok, amikor a biztosított a szerződővel közösen jelölheti vagy módosíthatja a kedvezményezett személyét, valamint az, amikor a szerződő helyébe a biztosító felé tett egyoldalú nyilatkozattal belépjen, ha az bármely oknál fogva fel kívánná mondani a szerződést. Önmagában a visszavásárlás lehetőségének szabályzatban való rögzítése persze nem vezet ahhoz, hogy a díj ne legyen végleges vagyonvesztés a vállalkozásnál, és hogy a magánszemély ne szerezzen jövedelmet, hiszen a visszavásárlás lehetőségét érvényesen kizárni nem is lehet. Tehát, csak akkor nem beszélhetünk végleges vagyonvesztésről, és ezzel együtt jövedelemszerzésről sem, ha a magánszemély külön lemond az előbb említett lehetőségeiről. Ezzel a konstrukcióval – különös tekintettel a sajátos és adókötelezettséget is keletkeztető szerződésmódosításokra – a későbbiekben külön cím alatt (2.2.2.3) foglalkozunk.

Fontos hangsúlyozni, hogy nem tévesztendő össze a fenti két eset – tehát amikor a biztosítás szerződője egy kifizető – azzal, amikor a kifizető a magánszemély által kötött biztosítás díjának fizetését vállalja át. Ez átvállalt kötelezettségnek minősül, és a kifizető által átvállalt kötelezettségekre vonatkozó általános szabályokat kell alkalmazni, azaz a konkrét adókötelezettséget (a jövedelem jogcímét) a felek közötti jogviszony dönti el. Ez a körülmény egyébként a Ptk. szerinti biztosítási jogviszony alanyainak helyzetét – jogait és kötelezettségeit – a biztosítási jogviszonyban nem módosítja.

A kifizető, amennyiben adókötelezettség alá eső jövedelmet juttat, akkor a kifizetőkre vonatkozó szabályok szerint köteles az adót, adóelőleget megállapítani, levonni, bevallani és megfizetni, valamint a juttatott jövedelemről igazolást kiadni. A biztosításokkal kapcsolatos általános és sajátos kifizetői feladatokat lásd majd az Art. szabályainak ismertetésénél.

Az adómentes biztosítások

A biztosítási jogviszony szereplői – a biztosítótársaságon kívül – a biztosítási szerződést kötő és a díj fizetésére kötelezett kifizető, valamint a biztosított és a kedvezményezett magánszemély. Az adójogban ezt a konstrukciót hívják úgy, hogy a kifizető által magánszemély javára (vagy részére) kötött biztosítás.

Ha a biztosítás kizárólag halál esetére szóló (kockázati) élet-, valamint baleset-, teljes és végleges munkaképtelenségre szóló betegség, továbbá kizárólag a díjat fizető kártérítési felelősségi körébe tartozó (továbbiakban: felelősségbiztosítás) kockázatokra terjed ki, akkor beszélünk kifizető által magánszemély javára kötött adómentes biztosításokról, feltéve persze, hogy a a biztosítási díj a kifizetőnél végleges vagyonvesztést eredményezett.

Az adómentes biztosítások tartalmát, tehát hogy mi minősül kockázati (teljes életre szóló) élet-, baleset-, teljes és végleges munkaképtelenségre szóló, valamint felelősségbiztosításnak, korábban már tisztáztuk. Itt megerősítésképpen, mintegy emlékeztetőül, csak annyit jegyeznénk meg, hogy a biztosítások élet-, baleset- vagy felelősségbiztosítás szerinti minősítésénél a mögöttes jogszabályként funkcionáló, az alapjogviszonyt szabályozó Ptk. rendelkezései az irányadóak, továbbá hangsúlyozni szeretnénk, hogy az adómentesség kérdésének eldöntése során indifferens a biztosítás tartamának hossza. Tehát az, hogy egy adott biztosítás kockázati (halál esetére szóló) életbiztosításnak minősül-e vagy sem, nem érinti az a körülmény, hogy annak tartama egy konkrét naptári időszak, például tíz év, vagy hogy a tartam élethossziglan (teljes életre) szól.

A kifizető által magánszemély javára kötött, az említett kockázatokra kiterjedő biztosítás díja a magánszemély adómentes jövedelme, díjfizetéskor tehát adókötelezettsége sem a kifizetőnek, sem a magánszemélynek nem keletkezik.

Ilyen konstrukció esetében is előfordul, hogy a biztosítási szerződésben a biztosítási időszak alatt módosítják a kedvezményezett személyét. Azt rögtön leszögezhetjük, hogy nem tekinthető életszerűnek, hogy a biztosított a szerződés olyan módosításához járuljon hozzá, amelyben az egyszer már megszerzett jövedelméről utólag – például a díjat fizető kifizető javára – „önként és dalolva” lemondana, így ennek adójogi kezelésével nem is foglalkozunk. (Ha mégis történne ilyen, az visszamenőlegesen nem módosítaná sem a korábbi költségelszámolást, sem a korábbi időszakban megszerzett jövedelem adójogi minősítését.) Amennyiben az eredetileg kedvezményezett magánszemély helyett egy másik magánszemély kerül kedvezményezettként kijelölésre, akkor annak adójogi következménye – sem a régi, sem az új kedvezményezetnél – szintén nincsen.

Gyakran előfordul, hogy az eredeti szerződő – bármely oknál fogva – kilép vagy kilépne a biztosítási jogviszonyból. Ebben az esetben a biztosítottnak joga van a szerződésbe – az eredeti szerződő helyébe – szerződőként belépni. Ennek az eseménynek – rendeltetésszerű joggyakorlást feltételezve – szintén nincs semmilyen adójogi következménye a korábban megfizetett díjak vonatkozásában. Az igazi változás csak az, hogy a szerződőváltást követően a díjat az újdonsült, szerződővé előlépett magánszemély köteles fizetni.

(Ha az előbb említett két jogáról a biztosított magánszemély már a szerződéskötés időpontjában előre és írásban lemond, akkor ez az a helyzet, amikor a díjfizetés nem jelent végleges vagyonvesztést a kifizető számára, és ekkor és emiatt van az, hogy jövedelmet – a kockázati terjedelemtől függően akár adómenteset – sem szerez a biztosított magánszemély.)

Foglalkoznunk kell egy nagyon gyakran előforduló – és életszerű – esettel. Mi van akkor, ha a kifizető által magánszemély javára kötött biztosítás nem tisztán adómentesnek minősülő kockázatviselésre terjed ki, hanem annak olyan eleme is van – és jellemzően ehhez kapcsolódik a biztosítási díj jelentősebb hányada –, amely az szja szerint egyébként adóköteles jövedelmet keletkeztet. Az ilyen biztosítás klasszikus példája a vegyes életbiztosítás, tehát amikor a biztosítótársaság akkor is szolgáltat, ha a biztosított meghal, és akkor is, ha a biztosított a biztosítási tartam végén (lejáratkor) még életben van. Ebben az esetben – kivéve, ha az adómentesnek minősülő kockázati elemek külön biztosítási jogviszonyban kerül rendezésre – a vegyes biztosítás teljes díját adóköteles jövedelemnek kell tekinteni.

A kifizetők köthetnek olyan biztosításokat a magánszemélyek javára, amelyekben a szerződéskötés időpontjában nincsenek név szerint megnevezve a biztosító szolgáltatására jogosult magánszemélyek. Az ilyen biztosítások adójogi minősítésére nincs eltérő szabály, azokat az egyedi biztosításokra vonatkozó általános rendelkezések szerint kell minősíteni. Az ilyen biztosítások esetében is egyértelműen megszerzik az adóköteles vagy éppen adómentes jövedelmet a biztosítotti körbe tartozó magánszemélyek. Különbség az egyedi, személyenként kötött biztosításokhoz képest csak az adókötelezettség teljesítése tekintetében van. Nos, ezekre a biztosításokra is érvényes az adómentesség, amennyiben a biztosítás olyan kockázatokra terjed ki, amelyeket az szja adómentesnek tekint. Az adómentesség megítélése szempontjából tehát közömbös, hogy a biztosító szolgáltatására jogosult személyek konkrétan megnevezettek-e vagy csak csoportszinten meghatározottak, ezért az szja az adómentesség tekintetében együtt kezeli ezeket a biztosításokat. Ebből pedig következik az is, hogy adófizetési kötelezettség ebben az esetben – tehát, ha a csoportos biztosításban szereplő kockázatok az szja szerint adómentesek – sem keletkezik.

A kifizető által magánszemélyek javára kötött adómentes biztosítások után költségvetési befizetési kötelezettség – ide nem értve a társasági adófizetési kötelezettséget abban az esetben, ha a biztosítottak a Tao. által el nem ismert körbe tartoznak – nem keletkezik, de erről a későbbiekben még részletesen beszélünk. Fontos megjegyezni – egy kicsit előreszaladva – még azt is, hogy az ilyen biztosítás kifizető által fizetett adómentes díja után a magánszemély adókedvezményt nem vehet igénybe.

Az adóköteles biztosítások

Főszabályként erősítsük meg: az olyan, kifizető által magánszemély javára kötött biztosítás díja, amely nem adómentes, a magánszemély adóköteles jövedelmének minősül, ez utóbbiba bele nem értve a kifizető érdekkörébe tartozó vagyon- és hitelfedezeti életbiztosításokat. Nem minősül adóköteles jövedelemnek – az egyéb más biztosításokhoz való látszólagos, formai hasonlóság ellenére sem – a külföldi kiküldetéshez kapcsolódó, a kiküldő által a magánszemély javára kötött poggyász-, betegség-, és baleset-biztosítás díja sem, hiszen az a hivatali utazás költségének részét képezi.

A kifizető jellemzően személybiztosításokat köt az érdekkörébe tartozó magánszemélyek javára, nevezetesen baleset-, betegség-, élet, és nyugdíjbiztosításokat. Ezen biztosítások közül azok, amelyek nem felelnek meg az adómentesség feltételeinek, adókötelesek. Nyilvánvaló, hogy a baleset-biztosítás nem lehet adóköteles, és az olyan betegségbiztosítás sem, amely teljes és végleges munkaképtelenségre szól. Viszont a betegségbiztosítások többsége adóköteles. A nyugdíjbiztosításokról pedig egyértelműen leszögezhető, hogy a kifizető által fizetett biztosítási díj minden esetben a biztosított magánszemély adóköteles jövedelmének minősül. Az életbiztosítások többsége – kivéve a tisztán halál esetére szóló életbiztosítást – szintén adóköteles. Természetesen adóköteles jövedelemnek minősül a megtakarítási részt is tartalmazó vegyes életbiztosítások kifizető által fizetett díjának egésze, amennyiben az adómentesnek minősülő kockázati elemek nem külön biztosítási jogviszonyban kerülnek rendezésre.

Szintén adókötelesnek minősül a magánszemély javára kötött – feltéve, ha az egyáltalán a Ptk. szabályai szerint érvényesen megköthető – vagyon és felelősségbiztosítás díja is, ha az a magánszemély érdekkörébe tartozó vagyon- és felelősségi kockázatokra terjed ki. Az adóköteles biztosítási díjak közé kell sorolni az olyan – nyilván a hitel futamidejével azonos tartamú – hitelfedezeti életbiztosítás kifizető által fizetett díját is, amely a biztosított magánszemély hitelfelvételével kapcsolatos, és amely biztosítás kedvezményezettje a magánszemélynek hitelt nyújtó bank. E konstrukció közgazdasági tartalmára és a magánszemély által megszerezhető jövedelemre figyelemmel, az ilyen biztosítási konstrukció esetében valójában a kifizető kezességvállalásáról kell beszélnünk. Ha pedig ez így van, akkor a magánszemély által így megszerzett jövedelemnek feltétlenül adót kell viselnie. Ettől az esettől – bár a bank is egy kifizető – élesen meg kell különböztetni azt az esetet, amikor a hitelt nyújtó bank saját hitelezési kockázatának mérséklése érdekében a magánszemély adósokra – mint biztosítottakra, egy sajátos veszélyközösségre – csoportos vagy egyéni kockázati életbiztosítást köt, és annak díját viseli. Ekkor az adós magánszemélyek e biztosítási jogviszonyból adóköteles jövedelmet nem szereznek. Egyrészt azért nem, mert ennek díját a bankköltségen keresztül vagy a kamatmarzsban végső soron amúgy is megfizetik, vagy ha nem fizetik meg, akkor azért nem keletkezhet adóköteles jövedelmük, mert a bankok ezt a szolgáltatást mindenkinek azonos feltételek mellett nyújtják.

Az adóköteles biztosítási díj – kivéve, ha az szolgáltatás ellenértéke – összevonandó jövedelemnek minősül, de a konkrét adókötelezettség meghatározásához tisztázni kell a biztosított magánszemély – kifizetőhöz fűződő – jogviszonyát, hiszen ettől függ, hogy a biztosítási díjjal megszerzett jövedelem nem önálló tevékenységből, vagy önálló tevékenységből származó, vagy egyéb jövedelemnek minősül-e. Ez azért is lényeges kérdés, mert ennek helyes eldöntésétől függ – az adókötelezettség szabályos teljesítésén túl – az is, hogy e jövedelem járulékalapot képez-e vagy sem.

Mivel az adóköteles biztosításból származó jövedelem összevonandó jövedelemnek számít, ezért az a magánszemély többi összevonandó jövedelmével együtt, progresszív adóterhet visel.

A nem önálló, az önálló tevékenységből származó és az egyéb jövedelem szétválasztása

2004-től nem csak a munkáltató által fizetett adóköteles biztosítási díj számít nem önálló tevékenységből származó bevételnek, hanem a nem önálló tevékenység alapjául szolgáló jogviszonyra tekintettel más személy által fizetett adóköteles biztosítási díj is. Nézzük meg először, hogy miként is határozhatjuk meg azt a személyi kört, akik esetében az adóköteles biztosítási díj nem önálló tevékenységből származó bevételnek minősül.

Mint látható, a személyi kör meghatározásának első eleme a munkaviszony. Az szja nem ad saját definíciót a munkaviszony fogalmára, ezért az Art-hoz kell fordulnunk, amely „segítségünkre is siet” egy munkaviszony-fogalommal. Az Art. szerint munkaviszony: „a Munka Törvénykönyve (Mt.) szerinti munkaviszony, továbbá minden olyan munkavégzésre létesített jogviszony, amelyre külön törvények szerint az Mt. rendelkezéseit is alkalmazni kell, illetőleg azok a munkavégzésre irányuló egyéb jogviszonyok, amelyekre a külön törvények rendelkezéseit kell alkalmazni. A fegyveres erők, a fegyveres testületek és a rendészeti szervek hivatásos és továbbszolgáló állományú tagját, valamint az egyházi személyt is munkaviszonyban állónak kell tekinteni.”

a)A fogalom első része, miszerint munkaviszonynak minősül az Mt. szerinti munkaviszony, nem vet fel további kérdést, ilyen jogviszony esetében az adóköteles biztosítási díj nem önálló tevékenységből származó bevételnek minősül.

b) A fogalom második része, miszerint munkaviszonynak minősül minden olyan munkavégzésre létesített jogviszony, amelyre külön törvények szerint az Mt. rendelkezéseit is alkalmazni kell, szintén nem okoz problémát, hiszen ebbe a körbe tartoznak a közalkalmazottak, a köztisztviselők, a bírók, az ügyészek stb., továbbá a szövetkezetek tagjainak munkaviszony jellegű munkavégzése és a bedolgozói munkavégzés is. Tehát az ilyen jogviszonyokban foglalkoztatottak is nem önálló tevékenységből származó bevételt szereznek az adóköteles biztosítási díjból.

c) A fogalom harmadik része szerint munkaviszonynak minősülnek azok a munkavégzésre irányuló egyéb jogviszonyok, amelyekre a külön törvények rendelkezéseit kell alkalmazni. Ebbe a körbe tartoznak például a külföldi munkaviszony keretében foglalkoztatott személyek, akikre egyébként a Mt. hatálya nem terjed ki. De a külön törvények (például a nemzetközi magánjogról szóló 1979. évi 13. tvr.), illetve nemzetközi egyezmények alapján való foglalkoztatást is – függetlenül attól, hogy ezekre a jogviszonyokra esetenként a külföldi munkajogi szabályokat kell alkalmazni – az szja-kötelezettség megítélése, minősítése szempontjából – figyelemmel az Art. szóban forgó rendelkezésére – munkaviszonynak kell tekinteni.

d) A fogalom negyedik elemével részletesen nem foglalkozunk, hiszen erre a körre vonatkozóan is nyilvánvaló, hogy az adóköteles biztosítási díj nem önálló tevékenységből származó bevételnek számít.

Nem tekinthető viszont munkaviszonynak a társas vállalkozások személyesen közreműködő tagjainak munkavégzése, kivéve, ha azt az Mt. szerinti munkaviszony keretében végzik. Ugyancsak nem tekinthető munkaviszonynak a társaság tagjainak megbízási szerződés keretében, vagy tagsági jogviszony alapján nyújtott mellékszolgáltatása sem. Szintén nem tekinthető munkaviszonynak bármilyen megbízási jogviszony keretében folytatott munkavégzésre irányuló egyéb tevékenység. Természetesen, ha a munka jellege olyan, hogy az csak munkaviszony keretében végezhető el, akkor az ilyen munka elvégzésére megkötött megbízási szerződés színlelt szerződésnek fog számítani. Annak a kérdésnek az eldöntésében, hogy a megbízási jogviszony színlelt-e vagy sem, tehát hogy munkaviszonyt leplez-e vagy sem, a munkaviszony legfontosabb ismérvei nyújthatnak segítséget. Legfontosabb ismérv a munkáltatót megillető teljes és feltétlen utasítási jog, amely kiterjed a munkavégzés minden részletére, a munkavégzés helyére és idejére. További fontos szempont lehet a munkavégzés rendszeressége, annak szervezeti keretei, a munkaeszközök és termelőeszközök tulajdoni jellege, és végül a munkavégzés személyhez kötöttsége. E kérdéskörrel összefüggésben felhívhatjuk a figyelmet a Legfelsőbb Bíróságnak arra az állásfoglalására, amely szerint, amennyiben a végzendő munkák természete olyan, hogy azt munkaviszony és megbízási jogviszony keretében is teljesíteni lehet, akkor döntő jelentősége van a minősítés során a felek szerződéskötési akaratának.

Azzal, hogy tisztáztuk a munkaviszonynak, illetve munkaviszonynak nem minősülő jogviszonyokat, még nem határoztuk meg teljes terjedelmében azt a személyi kört, akik esetében nem önálló tevékenységből származó jövedelemnek minősül a más személy által fizetett adóköteles biztosítási díj. Ehhez még tisztáznunk kell, hogy az szja a munkaviszonyon kívül mely tevékenységeket tekinti még nem önálló tevékenységnek. Az szja – többek között – nem önálló tevékenységnek tekinti – a munkaviszonyon kívül – az országgyűlési, a helyi önkormányzati képviselői tevékenységet, a társas vállalkozás tagjának személyes közreműködését (ha az annak ellenében kapott juttatást a társas vállalkozás költségei között számolják el), a jogszabály alapján választott tisztségviselő tevékenységét (ide nem értve a választott könyvvizsgálót), a segítő családtag tevékenységét.

Mindezek után rögzíthetjük, hogy a munkaviszonyra tekintettel, valamint az előző bekezdésben felsorolt jogviszonyokra tekintettel – a természetes személyen kívüli – más személy által fizetett adóköteles biztosítási díj nem önálló tevékenységből származó, összevonandó jövedelemnek minősül, és ez a körülmény természetesen hatással lesz az egyéb adókötelezettségekre is, például az előleglevonásra, valamint a járulékfizetési kötelezettségekre is.

Az előbbiekben kifejtettekre is tekintettel, az adóköteles biztosítási díj – mintegy az előbbi személyi kör komplementereként – az alábbi személyi körben minősül önálló tevékenységből származó jövedelemnek:

  • megbízási jogviszony keretében munkát végző személy,
  • a társas vállalkozás tagja, ha az általa vállalt és nyújtott mellékszolgáltatást nem munkaviszony, hanem megbízási jogviszony keretében nyújtja, feltéve, hogy a tagnak a bevétele megszerzése érdekében felmerült kiadásait a társaság a költségei között nem számolja el,

A „maradékelv” alapján a kifizető által fizetett biztosítási díj az alábbi személyi kör esetében minősül egyéb jövedelemnek:

  • a biztosítási díjat fizető kifizetővel semmilyen jogviszonyban nem álló, így munkát sem végző biztosítottak esetében,
  • a társas vállalkozások tagjai esetében, ha semmilyen formában nem végeznek tevékenységet a társaságban (valójában csak befektetők, akiket csendestársaknak is szoktunk nevezni).
  • Az szja szerint a bármely kifizető által a magánszemély javára kötött élet- és nyugdíjbiztosítás adóévben befizetett díja után a biztosított magánszemély – feltéve, hogy a biztosítás kedvezményre jogosít, és annak minden más törvényi feltétele is teljesül – igénybe veheti a biztosítási adókedvezményt. Figyeljünk föl arra, hogy 2006-tól nem csak a munkáltató által, hanem bármely más kifizető által fizetett ilyen biztosítás díja után érvényesíthető az adókedvezmény. Ez nagyon kedvező törvényi változás!

A munkáltató által fizetett adóköteles biztosítási díj nem minősül bérjövedelemnek, ezért az adóköteles biztosítás díját az adójóváírás összegének megállapításakor figyelmen kívül kell hagyni.

Az adóköteles biztosításokkal kapcsolatosan is levonható az adómentes biztosításoknál korábban már részletesen kifejtett azon következtetés, hogy a kifizető által magánszemély javára (magánszemély kedvezményezettsége mellett) kötött biztosítás esetében a kedvezményezett személyében bekövetkező változás (életszerűen a magánszemély helyébe egy másik magánszemély lép), valamint a szerződőváltás (az eredeti kifizetői szerződő helyébe a biztosított magánszemély lép) az adóköteles biztosítási díj korábban már rendezett adózási helyzetét nem befolyásolja, nem módosítja. Ezektől az esetektől élesen meg kell különböztetni azokat, amikor a magánszemélyeknek a díjfizetés időpontjában nem keletkezik jövedelme, vagy azért, mert a biztosítás kedvezményezettje maga a kifizető, vagy azért, mert a biztosított magánszemély előzetes nyilatkozatával eleve lemondott azokról a garanciális jogosítványairól, amelyek segítségével megakadályozhatta volna, hogy a biztosításból megszerezhető jövedelmét a kifizető korlátozás nélkül elvonhassa. Ezek azok az esetek, amikor a kifizetőnek követelésként kell kimutatnia a megfizetett biztosítási díjakat. Ezeket a konstrukciókat – sajátos jellegük miatt – a későbbiekben külön cím alatt tárgyaljuk. (2.2.2.3.)

Adóköteles biztosítási díj mint természetbeni juttatás

Az adóköteles biztosítások esetében is előfordul, hogy a biztosítást nem egyénenként, hanem a magánszemélyek egy körére, csoportjára köti meg a kifizető. Fontos tudni – ahogy azt már korábban is hangsúlyoztuk –, hogy a biztosítások adókötelesség vagy adómentesség szempontjából történő minősítésekor közömbös, hogy azt egyéni vagy csoportos formában kötik meg. Csak azt kell vizsgálni, hogy az adott biztosítás a kockázatviselés szempontjából az szja rendelkezései szerint adómentesnek minősül-e vagy sem. Ha nem kockázati élet-, baleset-, teljes és végleges munkaképtelenségre szóló, valamint felelősségbiztosításról van szó, és a biztosítási szolgáltatás a szerződésben név szerint meg nem nevezett magánszemélyekre terjed ki, akkor az ilyen, úgynevezett csoportos biztosítás kifizető által fizetett díja természetbeni juttatásnak minősül. Az szja szerint csak akkor beszélhetünk természetbeni juttatásról, ha a biztosítási szerződés nem egyénileg, hanem kizárólag a munkakör, a beosztás, a munkaviszonyban eltöltött idő, az életkor vagy más közös ismérv alapján határozza meg a biztosítottak körét. Ez esetben – az szja-kötelezettséggel összefüggésben – nem kell vizsgálni azt, hogy az milyen jogviszonyú körre terjed ki, hiszen a természetbeni juttatás adója minden esetben 54 %, amit a magánszemélyeket ilyen juttatásban részesítő kifizetőnek kell a kifizetőkre vonatkozó általános szabályok szerint bevallania és megfizetnie. A társadalombiztosítási kötelezettség és a társasági adó szempontjából persze nem lesz majd közömbös a biztosítotti kör jogviszony szerinti összetétele. A természetbeni juttatásnak minősülő kifizetői díjfizetés esetében az adókedvezmény intézménye – már csak az arra jogosító díjigazolás hiánya miatt sem – nem értelmezhető.

Természetesen, ha utóbb a biztosító szolgáltatására jogosult személyeket nevesítik – tehát a szerződést úgy módosítják, hogy már a díjfizetés időpontjában nyilvánvaló és egyértelmű a biztosító szolgáltatására jogosult magánszemélyek kiléte –, akkor a nevesítést követő díjfizetésekre vonatkozóan, a korábbi elszámolások változatlansága mellett, az adóköteles biztosításokra vonatkozó általános szabályok szerint kell eljárni.

Jövedelemnek nem minősülő kifizetői szerződéskötések és díjfizetések

Még mindig a kifizetői díjfizetésnél maradva, külön kell foglalkoznunk azokkal az esetekkel, amikor a magánszemélyeknek nem keletkezik jövedelmük. Ezek egyik csoportjával már foglalkoztunk. Ebbe azok a biztosítások tartoznak (a vállalkozás érdekkörébe tartozó vagyonbiztosítások), amelyek a díjfizetés időpontjában mindenképpen kívül esnek az szja szabályozási területén.

A másik csoportba pedig azok a személybiztosítások sorolandók, amelyekre alapesetben az szja rendelkezései vonatkoznak, de a biztosítási jogviszony körülményei alapján megállapítható, hogy a fizetett biztosítási díj a díjat fizető vállalkozásnál a díjfizetés időpontjában nem jelent végleges vagyonvesztést. Márpedig, ameddig a szerződőnél (kifizetőnél) nincs végleges vagyonvesztés, addig a biztosított magánszemély esetében sem beszélhetünk megszerzett jövedelemről. Melyek is ezek az esetek? Korábban csak egy ilyen absztrakt tényállást ismertünk, de 2007-ben egy konkrét ügy kapcsán újabb absztrakt tényállást sikerült körülírnunk. Ezt a felismerést a Pénzügyminisztérium – egy konkrét adózói kérdésre adott válaszban – megerősítette. Nézzük meg először azt az esetet, amely régről ismert előttünk, vagyis azt, amikor a kifizető saját magát jelöli meg kedvezményezettként, majd pedig azt, amikor a biztosított magánszemély előre lemond azokról a Ptk-ban biztosított jogosítványairól, amelyekkel megvédhetné a biztosításból megszerezhető jövedelmét.

Kedvezményezett maga a kifizető

Ha egy adott biztosítási jogviszonyban nem a magánszemélyt, hanem a kifizetőnek minősülő szerződőt (díjfizetőt) jelölik meg kedvezményezettként, akkor értelemszerűen nem beszélhetünk végleges vagyonvesztésről a szerződőnél, mivel a biztosító szolgáltatására is ő lesz jogosult. Itt hívnám föl a figyelmet arra, hogy a Ptk. vonatkozó rendelkezései szerint erre egyébként csak akkor van lehetőség, ha a biztosított magánszemély írásos nyilatkozatában ehhez hozzájárul. Ez az a konstrukció, amelyekben átmenetileg – a kedvezményezett-jelölés módosításának vagy, ami evvel ekvivalens, a biztosított eredeti szerződő helyébe való belépésének időpontjáig – a magánszemély nem szerez jövedelmet. Az ilyen konstrukciókra az szja-ban és más jogszabályokban nincsenek konkrét rendelkezések, a követendő adózói magatartás – pénzügyminisztériumi és adóhatósági iránymutatások támogatásával – csak levezethetők a vonatkozó jogszabályok általános rendelkezéseiből. Emléketetőül, ezek azok a sajátos biztosítási konstrukciók, amelyeknek kifizető által fizetett díjai a díjfizetés időpontjában – túl azon, hogy a magánszemély nem szerez jövedelmet – követelésként mutatandók ki a kifizető könyveiben, és így ez a díj a vállalkozás adózás előtti eredményét sem csökkenti. Természetesen, a kedvezményezett-jelölés módosításával vagy a szerződőváltással egyidejűleg – egészen pontosan e jogcselekmények időpontjában – az adókötelezettség az általános szabályok szerint – az összes korábban befizetett díjra – bekövetkezik.

Érdemes megvizsgálnunk, hogy mi lehetett, illetve jelenleg is mi az oka e biztosítási konstrukció viszonylag széles körű elterjedésének – egyúttal az adózási szakembereknek mindennapos, időnként fejfájást is okozó feladatot adva.

Mindannyiunk előtt ismert az az összefüggés, hogy a magánszemélyek javára kötött adóköteles biztosítások esetében az adókötelezettség a díjfizetés időpontjában keletkezik, mind a kifizető közterhei, mind a magánszemélyt terhelő levonások tekintetében. Az is igaz, hogy ebben az esetben a biztosítási díj a vállalkozás költségei között eredményrontó tényezőként elszámolható, és – ha azt a személyi kör összetétele lehetővé teszi – a biztosítási díj, valamint az azzal összefüggésben felmerülő közterhek a társasági adó alapját is csökkentik. A társaságiadó-fizetési kötelezettségben emiatt jelentkező adóelőny viszont csak töredéke a kifizetőt és a magánszemélyt terhelő egyéb más személyi jellegű közterheknek.

A kifizető kedvezményezettsége mellett megkötött biztosításokkal kapcsolatosan van olyan néhány gyakorlati – és életszerű – probléma, amelynek megválaszolása nélkül nem léphetünk tovább. Mindenképpen célszerű tisztázni, hogy mi a helyes magatartás abban az esetben, ha a biztosítás összetett, tehát a kockázatviselés több területre is kiterjed, és továbbmenve, mi van akkor, ha az ilyen összetett biztosítások esetében a kedvezményezett személye az egyes kockázatviselési elemekre vonatkozóan eltérő. És végül meg kell válaszolnunk azt a kérdést is, amikor a kifizető kedvezményezettsége a biztosítási esemény bekövetkezésekor is fennáll.

Nézzük meg az első esetet, amikor több kockázati elemre is kiterjedő, úgynevezett összetett biztosítást köt a kifizető, és kizárólag saját magát jelöli meg kedvezményezettként. Ekkor semmilyen más gyakorlatot nem kell folytatnunk, mint a „tiszta”, homogén kockázatú biztosításoknál, és az adójogi hatások (követelés) sem különböznek. Az összetett biztosítások adójogi szempontból akkor válnak érdekessé, ha a biztosítási időszak alatt úgy módosítják a kedvezményezett személyét, hogy a biztosított magánszemélynek jövedelme keletkezik és az szja szerint adókötelesnek, valamint adómentesnek minősülő kockázati elemek is találhatók benne. Ekkor – korábban már kifejtett álláspontunkat fenntartva – adójogi szempontból pontosan úgy kell eljárni, mintha a kedvezményezett-váltás időpontja lenne a díjfizetés időpontja. A vegyes biztosítás kifizető által fizetett díját – ha az adókötelesnek minősülő kockázati elemet is tartalmaz – teljes egészében adókötelesnek kell tekinteni, feltéve, hogy az adómentesnek minősülő kockázati elemet nem külön biztosítási jogviszonyban rendezték.

A következő esetben, ha az összetett biztosításban az egyes kockázati elemekre vonatkozóan különböző személyek vannak kedvezményezettként megjelölve. Például a klasszikus esetnek számító vegyes életbiztosításoknál, ahol jellemzően haláleseti kedvezményezettként a biztosítotthoz közel álló magánszemélyt jelölik meg, míg a lejárati (elérési) kedvezményezettnek a kifizetőt. Ekkor véleményünk szerint – feltéve, hogy a díjrészek egzaktan, kvázi külön biztosításként elkülöníthetők – az egyes díjrészek viselhetik a maguk adójogi sorsát (kockázati díjrész adómentes jövedelem és adott esetben elismert költség, a megtakarítási díjrész pedig követelés, majd kedvezményezett-váltáskor a korábban befizett összes díj adóköteles jövedelem). Amennyiben pedig a díj nincs egzaktan megbontva, akkor az ilyen vegyes biztosításoknál, amikor a lejárati kedvezményezett a kifizető, a teljes díjat követelésként kell a kifizetőnél nyilvántartásba venni, azaz a magánszemélynek – a kedvezményezett-váltás időpontjáig – a teljes díjra vonatkozóan nem keletkezik jövedelme.

A harmadik eset igazából nem is jelent problémát, csak a teljesség igénye véteti velünk papírra. Nevezetesen arról van szó, amikor a biztosítási esemény bekövetkezésekor – ide értve a lejáratot is –, a biztosító szolgáltatására a kedvezményezetti pozícióban végig benne maradó, a szerződést megkötő és a biztosítási díjat végig fizető Art. szerinti kifizető jogosult. Ekkor a kifizető a biztosítótól kapott összeget az érvényes elszámolási szabályok szerint rendezi könyveiben. Ha a kifizető úgy dönt, hogy a biztosító által kifizetett összegből – nyilván a biztosítottat valamilyen formában érintő biztosítási eseményre tekintettel – a vele jogviszonyban lévő magánszemélynek jövedelmet juttat, akkor erre a kifizetésre az általános jövedelemadózási szabályokat kell alkalmazni. Ez a jövedelemjuttatás már nem minősül biztosítási szolgáltatásnak. A magánszemély által ilyen körülmények között megszerzett jövedelem adójogi sorsát a magánszemély és a jövedelmet juttató kifizető között fennálló jogviszony határozza meg, így az – többek között – lehet akár munkabér is.

A kedvezményezett személyének módosítása

A kedvezményezett személy módosítása egy olyan biztosításjogi aktus, amikor a szerződő – ha a szerződő és a biztosított személye szétválik, akkor közösen – módosítja a biztosítási szolgáltatás jogosultjának személyét. Figyeljünk fel arra, hogy a kedvezményezettnek – amennyiben annak személye nem egyezik meg a szerződővel vagy a biztosítottal – erre a szerződésmódosításra semmilyen ráhatása nincs, ehhez nem szükséges a hozzájárulása. Rögtön az elején szögezzük le, hogy amennyiben bármely okból a biztosított magánszemély az eredeti szerződő (kifizető) helyébe szerződőként belép, akkor ezt a jogi aktust – e biztosítási ügylettípus vonatkozásában és kizárólag adójogi szempontból – úgy kell tekintenünk, mintha a kifizetői kedvezményezettség is megszűnt volna. Ennek nyilvánvaló magyarázatát adja, hogy az új szerződő, miután ő maga a biztosított is, már egyedül és bármikor, kénye-kedve szerint módosíthatja a kedvezményezett személyét, akár saját magát, akár az érdekkörébe tartozó más magánszemélyt megjelölve.

Az előbbi elméleti eszmefuttatást követően nézzük meg, hogyan alakul az adókötelezettség a kedvezményezett személyének módosítása időpontjában az olyan kifizető által kötött biztosítás esetében, amelyben a szerződéskötéskor a kifizető saját magát jelölte meg kedvezményezettként. Könnyű helyzetben vagyunk, hiszen túl vagyunk az adóköteles és adómentes biztosítások adókötelezettségének tárgyalásán. Gyakorlatilag egy mondattal elintézhetjük a kedvezményezett személyében bekövetkező változás adókonzekvenciáit, feltéve, hogy az új kedvezményezett maga a biztosított magánszemély vagy más magánszemély. Ebben az esetben ugyanazok a szabályok érvényesek, mint amelyeket az adóköteles, illetve az adómentes biztosításoknál már ismertettünk. Az eltérés – amelynek az szja szempontjából csak az adóköteles biztosítások esetében van igazán jelentősége – annyi, de ez húsbavágó, hogy összegszerűségében igen nagy adótételről, adófizetési kötelezettségről is szó lehet, hiszen ekkor a törvény rendelkezéseit az összes korábban megfizetett díjra alkalmazni kell. Természetesen az adóévben (a kedvezményezett-váltás évében) jövedelemmé váló, biztosítási díj alapján – ha annak egyéb törvényi feltételei teljesülnek – az adókedvezmény is érvényesíthető, de – figyelem – csak az adóévben a ténylegesen befizetett díjrész után! Adómentes biztosítások esetében a kedvezményezett-váltásnak a személyi jellegű közterhek tekintetében – és ne feledjük, ide értve a szerződőváltást is – csak annyiban van jelentősége, hogy a biztosított magánszemély a kedvezményezett-váltás időpontjában szerzi meg az egyébként adómentesnek minősülő jövedelmet, így adókötelezettsége emiatt sem a kifizetőnek, sem a magánszemélynek nem keletkezik.

És végül – mint ritkán előforduló esetben – nem keletkezik a magánszemélynek akkor sem jövedelme, ha a kifizető a kedvezményezett személyét úgy módosítja, hogy az új kedvezményezett nem a biztosított, hanem egy másik kifizetőnek minősülő személy lesz. Hangsúlyozzuk, hogy ilyen módosításnál sem mellőzhető a biztosított hozzájárulása! Ennek a nem tipikus szerződésmódosítási esetnek a számvitelben és társasági adóban történő kezelésére, illetve konzekvenciáira az adott jogszabályok ismertetésekor még röviden kitérünk.

A biztosított személy előzetes lemondása a Ptk-ban biztosított jogairól

Induljunk ki abból a klasszikus felállásból, amikor a biztosítási jogviszony szerződője a vállalkozás, biztosítottja a vállalkozás alkalmazottja, kedvezményezettje pedig a biztosított vagy más magánszemély. Ilyenkor – normális esetben – a hatályos szabályozás a vállalkozás által fizetett biztosítási díjat végleges vagyonvesztésnek tekinti, mint ahogyan az szja a biztosítottnál e díjjal megegyező – adóköteles vagy adómentes – jövedelmet határoz meg. Teljes joggal, hiszen a vállalkozás e biztosítási jogviszonyból – életszerű magatartást feltételezve, ahol is a vagyoni jellegű kérdésekben a vállalkozás és a biztosított magánszemély ellenérdekelt felek – bevételt már nem realizálhat. Miből következik ez? Két olyan garanciális szabályból, amely a biztosított magánszemély érdekét hivatott védeni akkor, ha a szerződő és a biztosított nem ugyanaz a személy.

A Ptk. azt tekinti tipikusnak, ha a szerződő és a biztosított ugyanaz a személy. Éppen ezért, amikor a szerződő és a biztosított személye az életbiztosítási jogviszonyban kettéválik (tehát nem ugyanaz a személy) akkor a Ptk. – ha úgy tetszik, a biztosított oldalán és érdekében – úgy rendelkezik, hogy a szerződő és a biztosított csak együttesen jelölhetnek – vagy módosíthatnak – kedvezményezettet. Mi következik ebből az egyébként kógens szabályból? Amennyiben az alkalmazott és a munkáltató vagyoni érdekeik tekintetében valóban ellenérdekelt felek, akkor a biztosított magánszemélynek nem állhat érdekében hozzájárulni ahhoz, hogy nélküle is lehessen kedvezményezettet módosítani, hiszen ebben az esetben a korábban megszerzett, a biztosítási díjjal megegyező – adóköteles vagy adómentes – jövedelméről is lemondana. Persze, ha a biztosított magánszemély előzetesen lemondott az együttes kedvezményezett-jelölés jogáról, akkor magától értetődik, hogy jövedelmet sem szerez, mint ahogyan a díjat fizető vállalkozásnál sem beszélhetünk ekkor végleges vagyonvesztésről.

A Ptk. – szintén a biztosított érdeke mentén – sajátos szabályt tartalmaz arra az esetre is, amikor a biztosított személyétől eltérő szerződő meg szeretné szüntetni – mintegy a biztosított személy feje felett – a biztosítási jogviszonyt. A Ptk. ilyen esetben úgy rendelkezik, hogy a biztosított magánszemély – nagyon fontos: a biztosítóhoz tett egyoldalú nyilatkozatával – szerződőként beléphet az eredeti szerződő helyébe. Most is kijelenthetjük, hogy amennyiben az alkalmazott és a munkáltató vagyoni érdekeik tekintetében valóban ellenérdekelt felek, akkor a biztosítottnak nem állhat érdekében lemondani erről a jogáról, hiszen ez által a korábban megszerzett, a biztosítási díjjal megegyező – adóköteles vagy adómentes – jövedelméről is lemondana. Természetesen, itt is igaz, hogy amennyiben a biztosított magánszemély előzetesen tett jognyilatkozatában lemondott arról a jogáról, hogy az eredeti szerződő helyébe belépjen, akkor a magánszemély nem szerez jövedelmet, és a díjat fizető gazdálkodó szervezetnél sem beszélhetünk végleges vagyonvesztésről.

Nem vitatható, hogy a végleges vagyonvesztés szempontjából indifferens, hogy az életbiztosítási szerződés (ajánlat és kötvény, valamint a szabályzat) tartalmazza-e a visszavásárlás (részvisszavásárlás) lehetőségét vagy sem. Legtöbb esetben tartalmazza, hiszen – ha a terméken képződhet visszavásárlási összeg – azt érvényesen kizárni nem is lehet. Ami viszont közvetlenül szerepet játszik a végleges vagyonvesztés megítélése szempontjából, az az, hogy a magánszemély – a Ptk-ban biztosított jogairól való lemondással – lemond-e arról a jövedelméről, amelyet a gazdálkodó szervezet által fizetett biztosítási díj által megszerezhet. Ha erről lemond, akkor attól kezdve a biztosított magánszemély jövedelmet nem szerez. Márpedig ha jövedelmet nem szerez, akkor a szerződő, aki a díjat fizeti – és a biztosítási szerződés alapján szerződőként biztosítói teljesítésre jogosult – nem szenved el végleges vagyonvesztést.

Tehát, vállalkozás szempontjából nem beszélhetünk végleges vagyonvesztésről, és ezzel együtt magánszemély általi jövedelemszerzésről abban az esetben sem:

  • ha a biztosított magánszemély előre lemond a szerződővel való együttes kedvezményezett-jelölés jogáról és/vagy
  • ha a biztosított magánszemély előre lemond arról a jogáról, hogy a szerződés megszüntetésének szándéka esetén az eredeti szerződő helyébe lépjen.

Ilyen esetekben a költségelszámolás lehetősége magától értetődően kizárt, a befizetett díjat követelésként veszi nyilvántartásba a vállalkozás.

Természetesen, ha a követelés – az arra okot adó körülmények megváltozása miatt – megszüntetésre kerül, akkor meg kell vizsgálni a biztosított magánszemély kifizető általi díjfizetéséből fakadó jövedelemszerzésének kérdését. Ha utóbb – visszavonhatatlanul – kedvezményezetté a magánszemély válik, vagy – ami ezzel egyenértékű – a biztosított a szerződő helyébe lép, továbbá, ha a biztosító szolgáltatására – a garanciális elemekről való lemondás ellenére – a magánszemély válik jogosulttá, azaz magánszemély jut hozzá a biztosítói kifizetéshez, akkor a korábban követelésként kimutatott biztosítási díjak összegével megegyező összegű – adóköteles vagy adómentes – jövedelmet szerez a magánszemély, mégpedig akkor, amikor a követelést a személyi jellegű egyéb kifizetésekkel szemben meg kell szüntetni.

Egy tipikusan áfa-kérdésként felmerülő vagyonbiztosítással

(gépjármű-biztosítással) kapcsolatos probléma tisztázása

Szeretnénk emlékeztetni a Kedves Olvasót arra, hogy a Ptk. vagyonbiztosításokkal kapcsolatos rendelkezéseinek nagyon kivonatos ismertetésekor már jeleztem, hogy a gyakorlatban sok problémát jelent az adóalanyok számára – de az ügylet többi szereplője számára is, közéjük értve a biztosítótársaságokat is –, hogy a biztosítótársaságok az áfa-körbe tartozó, adólevonásra jogosult ügyfelek részére a bekövetkezett kárral kapcsolatos levonható adót jellemzően nem térítik meg. A helyzetet tovább bonyolítja az a körülmény – és ez jellemzően a gépkocsik töréskárával kapcsolatosan szokott előfordulni –, hogy a kárrendezés folyamatába szerződéses keretek között a szerviz is közvetlenül bekapcsolódik, és nem csak javítási tevékenységével, hanem a kárrendezés pénzügyi rendezésébe is.

Hangsúlyozni szeretnénk, hogy a következőkben ismertetésre kerülő szabályok, eljárások értelemszerűen nem csak a gépjárművek töréskárával kapcsolatosan, hanem minden más biztosított vagyontárgyat érintő kárrendezési folyamatra érvényesek. Viszont nyomatékosan szeretnénk fölhívni a figyelmet arra, hogy 2004. január 1-jétől – az értékesítéskori adólevonási jogot kivéve – a személygép­kocsiknál gyakorlatilag teljessé vált a levonási tilalom, amely ettől kezdve – néhány kivételtől eltekintve – kiterjed az üzemeltetéséhez, fenntartásához kapcsolódó termékek beszerzésére és szolgáltatások igénybe vételére is. Magyarul, néhány kivételes ügyletfajtától eltekintve, a személygépkocsikkal kapcsolatos károk áfája a biztosító egyetlen ügyfeleinél sem vonható le.

Röviden – emlékeztetőül – hadd írjuk le újra, hogy a biztosító szolgáltatása nem tévesztendő össze a polgári jog szabályai szerint járó kártérítéssel. A biztosító nem kártérítést fizet a jogosultnak, hanem biztosítási összeget. Ez azt jelenti, hogy amennyiben a biztosítótársaság biztosítási szabályzatában nem rögzítette, hogy a biztosítási összeg nem tartalmazza a bizonyíthatóan levonható áfa összegét – amely egyébként az áfa-körbe tartozó, az előzetesen felszámított adó levonására jogosult ügyfél esetében valódi kárt tényleg nem is jelent –, akkor a biztosítótársaság a biztosítási esemény bekövetkezésekor – mégpedig mérlegelés nélkül – köteles a szabályzatában, illetve a biztosítási kötvényben meghatározott biztosítási összeget, például a forgalmi értéket a károsult ügyfélnek kifizetni.

Ennyi felvezetés után – a jobb megértést egyszerű számpéldával is segítendő – három, tipikusnak mondható alapeseten keresztül mutatjuk be a követendő eljárást. Mindvégig azt feltételezzük, hogy a biztosítótársaságok csak azoknak az ügyfeleknek fizetnek fogyasztói áron alapuló biztosítási összeget, akikről egyértelműen megállapítható, hogy a beszerzést terhelő előzetesen felszámított adó levonására – a kárkifizetés időpontjában – nem jogosultak. Az előbbiekből következik az a feltételezés, hogy a többi ügyfél részére kifizetett biztosítási összegek viszont az adót nem tartalmazzák.

A biztosító szolgáltatására jogosult személyek áfa-levonási jogáról a biztosítótársaságok elsősorban (kizárólag) a jogosultak nyilatkozata és bizonylatai alapján bizonyosodhatnak meg. A levonási jogosultság vizsgálatakor közömbös, hogy a levonásba helyezett adó egyébként visszaigényelhető-e (kiutaltatható-e) vagy sem, hiszen ez kifejezetten pénzforgalmi kategória az adójogban. Mivel az adó levonására nem jogosult ügyfelek esetében áfa-aspektusú kérdés nem merülhet föl, ezért velük – a következő példáinkban – már nem foglalkozunk.

A három alapeset pedig mindezen feltételezések mellett a következő:

  • nem biztosított vagyontárgyban bekövetkezett káresemény,
  • biztosított vagyontárgyban bekövetkező káresemény, de a kárrendezés pénzügyi folyamataiba a javítószervizt nem vonták be,
  • biztosított vagyontárgyban következik be a káresemény, és a kárrendezés pénzügyi folyamataiba a szerviz is bekapcsolódik.

Nem biztosított vagyontárgyban bekövetkezett káresemény

A kárt elszenvedő vállalkozás a vagyontárgyban bekövetkező kár miatt – a megfelelő számviteli intézmény alkalmazásával – első lépésként lecsökkenti az eszköz könyv szerinti értékét a sérült eszköz sérülés utáni tényleges piaci értékére.

Ha a kárt elszenvedő vállalkozás a sérült eszköz beszerzésekor az adó levonására volt jogosult, akkor az eszköz könyv szerinti értéke az adó összegét nem tartalmazza, tehát a káresemény miatti vagyonvesztés (adózás előtti eredménycsökkenés) a beszerzéskor levont áfa összegét- vagy annak valamekkora hányadát – nem tartalmazhatja, tehát az ebben az értelemben nem is kár. Mint ahogy az eszköz kijavítása, pótlása miatt más adóalany által rá áthárított előzetesen felszámított adó sem fog – közvetlenül vagy közvetve – költségként jelentkezni. Nem biztosított vagyontárgy esetében a káresemény tényleges vagyonvesztést okoz a károsult gazdálkodó szervezetnek. Ugyanez számokban:

Biztosított vagyontárgyban következik be káresemény, de a kárrendezés pénzügyi folyamataiba a javítószerviz nincs bevonva

Az előzővel teljesen megegyezik ez az eset is, azzal a különbséggel, hogy a káresemény miatti vagyonvesztést a biztosító által kifizetett biztosítási összeg bizonyos mértékben ellentételezi, ellentételezheti. A káresemény miatti veszteségjellegű elszámolással – példánkban – egy beszámolási időszakban megjelenik a biztosítótársasággal szembeni követelés is, természetesen – az áfa-kérdéstől függetlenül – nem feltétlenül a kárral azonos összegben, hiszen a biztosítási szerződések nagyon sokfélék lehetnek, ide értve például az alulbiztosítás vagy az új értékre történő biztosítás eseteit is. Amennyiben a biztosító a kárösszeget kifizeti, akkor az pénzügyi fedezet nyújthat a sérült vagyontárgy kijavítására, pótlására.

Ha az ügylet (a biztosítási jogviszony), annak minden résztvevőjére nézve korrekten zárul, akkor lényeges különbség nem lehet a káresemény előtti és utáni gazdálkodási körülmények között.

Biztosított vagyontárgyban következik be a káresemény, és a kárrendezés pénzügyi folyamatába a szerviz is bekapcsolódik

Az előbbi két esetet is elsősorban azért tárgyaltuk, hogy ezt a harmadikat minél érthetőbben és szemléletesebben mutathassuk be, hiszen az áfa-aspektusú kérdések, problémák e témakörben éppen erre a helyzetre szoktak vonatkozni.

Miről is van szó? Mindannyian találkoztunk már azzal a megoldással, hogy a biztosító szerződéses kapcsolatot alakít ki számára megbízható szervizekkel. A szerződéses kapcsolat a gépkocsi megbízható kijavításán kívül kiterjedhet arra is, hogy a biztosító a kárfelmérést a szerviz telephelyén végzi el, akár a szerviz szakapparátusának bevonásával. Az együttműködés keretében a kárrendezéssel kapcsolatos pénzforgalmat is racionalizálni szokták, mégpedig úgy, hogy a javítási költségeket nem a jogosultnak, hanem közvetlenül a szerviznek utalja át a biztosítótársaság. A zavar akkor szokott tetőzni – és főleg az ügyfeleknél –, amikor a biztosítótársaság – tételezzük föl, hogy teljesen jogszerűen – a javítás áfa-tartalmát nem téríti meg az ügyfélnek, mivel a javítási szolgáltatás adótartalmát az ügyfél jogszerűen levonásba helyezheti a javítási szolgáltatás teljesítési időpontjának bevallási időszakában.

Megpróbáljuk a következőkben röviden bizonyítani, hogy ez a konstrukció tartalmát tekintve semmiben sem különbözik attól az esettől, amikor a szervizt nem vonják be a kárrendezés pénzügyi folyamataiba. Továbbá megpróbálunk megnyugtató választ adni azoknak a biztosítótársasággal szerződést kötő ügyfelek (jogosultak) számára is, akikben mindig felmerül az a kérdés, hogy jogszerűen vonhatják-e le a szerviz által rájuk áthárított áfá-t abban az esetben, amikor a javítási számla nettó (áfa nélküli) értékét a biztosítótársaság közvetlenül a szerviznek utalja át, ahelyett, hogy azt, a biztosítási összegre egyébként jogosult ügyfele felé teljesítené.

Könnyen belátható, hogy ebben a konstrukcióban két, egymástól szinte teljesen független jogviszony kapcsolódik össze, de az is csak a pénzügyi rendezés tekintetében. Az egyik jogviszony a biztosítási jogviszony, a másik pedig egy javítási szolgáltatásról szóló jogviszony. Az első jogviszony – témánk szempontjából fontos – szereplői a biztosítótársaság és maga a károsult, tehát a biztosító szolgáltatására jogosult vállalkozás. A másik jogviszony egyik szereplője a szerviz, a másik pedig szintén maga a károsult. A károsult tehát mindkét jogviszonyban szerepel. (Számunkra most, adójogi szempontból közömbös, hogy a szerviz és a biztosító közötti magatartásokat hogyan szabályozza a kettejük között lévő megállapodás, amely egyébként nyilván befolyásolja a károsult elszámolásait is.)

Nézzük az elsőt, tehát a biztosítási jogviszonyt. Amikor a kár bekövetkezik, a károsult annak rendje és módja szerint elvégzi könyveiben a káreseménnyel kapcsolatos elszámolásokat, majd ezt követően, az egyéb bevételekkel szemben, előírja – természetesen akkor, amikor annak összegét már megismerte – a biztosítóval szembeni követelését, azt a követelését, amelyre a biztosítási szerződés alapján jogosul. És várja a pénzt.

Most nézzük meg a másik jogviszonyt, amelynek célja a károsult vagyontárgy kijavítása, helyreállítása, pótlása, szereplői pedig a szerviz és a javítást megrendelő károsult. Amikor a szerviz elkészült a javítással, kiállítja a károsult (megrendelő) nevére szóló számlát, amelynek első példányát szigorúan a megrendelőnek (a károsultnak) kell megkapnia és nem a biztosítótársaságnak. A biztosítótársaságnak nyilvánvalóan – hitelt érdemlően – meg kell ismernie a javítási költségek összegét a biztosítási összeg pontos maghatározásához, de ehhez neki elégséges a számláról készült másolat is vagy a számla valamelyik – de nem az első – példánya. A biztosító kárelszámolásának nem a számla, hanem a kárrendezésről szóló „határozat” az alapbizonylata, a számlamásolat csak a kárösszeg meghatározásához szükséges egyik inputot (adatot) jelenti. A károsult a vállalkozás nevére kiállított javítási számla alapján előírja könyveiben a szervizzel szembeni kötelezettségét a megfelelő eszköz és az előzetesen felszámított áfa főkönyvi számlával szemben (továbbra is azt feltételezzük, hogy a javításhoz, pótláshoz kapcsolódó adó levonásba helyezhető). Az előzetesen felszámított adót az általános szabályok szerint figyelembe veszi a javítás teljesítési időpontjának megfelelő bevallási időszakban. De az adó visszaigényléséhez néhány feltételnek még valóban teljesülnie kell, de ezek a feltételek már egyértelműen csak az adó kiutalásához kapcsolódnak.

A biztosítótársaság tartozik az ügyfelének, az ügyfél pedig tartozik a szerviznek. Amikor a biztosítótársaság nem az ügyfelének, hanem a szerviznek utalja át a javítási kiadások nettó összegét, akkor a biztosítótársaság károsult felé fennálló kötelezettsége megszűnik, de egyúttal a károsult vállalkozás szerviz felé fennálló kötelezettsége is csökken a javítási költségek áfa nélküli összegének erejéig. A biztosító ebben a pillanatban már ki is szállhat a hármas ügyletből.

A károsult vállalkozó ezt követően – tehát miután a biztosító a javítási költségek nettó összegét átutalta a szerviznek – a biztosítóval szembeni követelését összevezeti a szervizzel fennálló kötelezettségével. A károsult ebben a pillanatban, ezzel az elszámolási mozzanattal fizeti meg teljesen szabályszerűen a javítási költségek nettó összegét. Amennyiben a biztosító által fizetett biztosítási összeg pontosan megegyezett a javítási költség nettó összegével, akkor a károsult vállalkozó szervizzel szemben még fennálló kötelezettsége – az összevezetés után – meg kell hogy egyezzen a javítási költségekre fölszámított áfa összegével. Nyilvánvaló, hogy a szerviz károsulttal szembeni követelésének összege is éppen az áfa összegével egyezik meg. Ezt az összeget, tehát a javítási költség áfa-tartalmát a károsultnak ténylegesen át kell utalnia (meg kell fizetnie) a javítási munkát végző szerviznek.

Az áfa összegének szerviz felé történő megfizetése után – ha annak egyébként minden más törvényi feltétele teljesül – a szerviz által felszámított általános forgalmi adót a károsult vállalkozó – ha annak többi feltétele is teljesül – már jogszerűen vissza is igényelheti (kiutaltathatja) az adóhatóságtól. Rendelkezik a levonási jog tárgyi feltételével (a nevére szabályosan kiállított számlával), a javítási költség áfával növelt összegét pedig maradéktalanul megfizette (az adóalapot a biztosítótársaság közreműködésével a biztosítási összegből, az adótartalmát pedig közvetlenül, saját bankszámlájáról vagy pénztárából).

A szerviz oldaláról nézve is lezárult az ügylet, hiszen a javítási szolgáltatás teljes ellenértékét realizálta. A javítási szolgáltatás nettó értékét a biztosítási összeg, adótartalmát pedig az ügyfél közvetlen pénzügyi teljesítése fedezte. Belátható, hogy az ügylet minden szereplőjének – ide értve most az áfa vonatkozásában a költségvetést is – megszűnik a többi szereplővel szembeni követelése és kötelezettsége.

Ha a példánkban számoltunk volna a biztosító díjbevételével és a szerviz javítással kapcsolatosan felmerült költségeivel, akkor minden félnél neutrális eredményre jutottunk volna, minden egyenleg nulla értéket vett volna föl. Ez persze csak olyan megszorítás mellett igaz, ha elfogadjuk, hogy a teljes kár megtérül, és egyik fél sem realizál profitot.

Az egész ügylet szabályszerű számlázási gyakorlata pedig praktikusan csak annyiban tér el egy olyan normál ügylettől, amelyben nem vesz részt biztosítótársaság, hogy a szerviz által kiállított, a károsult vállalkozó nevére kiállított számlán fel kell tüntetni, hogy a számla teljes végösszegéből csak az áfa összege igényel effektív pénzügyi rendezést. Az ilyen típusú kárrendezési ügyletekben három dolgot lehet nagyon elrontani, amelynek – a számviteli nyilvántartásokban történő elszámolások zagyvaságán túl – akár súlyos adójogi következményei is lehetnek, ezért ezeket célszerű elkerülni. Ezek a hibák következők:

  • a szerviz a javítási számlát a biztosító nevére állítja ki,
  • a szerviz a számlát a károsult vállalkozó nevére állítja ki, de a számla eredeti példányát a biztosítónak küldi meg, és a biztosító azt nem továbbítja a károsult vállalkozó felé,
  • a szerviz kettébontja a számlát, a nettó összeget a biztosító felé számlázza, az áfa összegét (és csak azt) pedig a vállalkozónak.

Ezeket a hibákat feltétlenül kerüljük el, borzasztó nehéz azokat – főleg évek múltán – helyrehozni.

Az üzleti biztosításokat érintő áfa-szabályok ismertetésének befejezéseként – csak a teljesség kedvéért – egy mondat erejéig kitérnénk arra az esetre, amikor a károsult vállalkozás (a biztosítás jogosultja) nem tartozik az áfa-körbe vagy a károsult eszköz tekintetében nem jogosult a javítás, pótlás miatt felmerülő kiadások adótartalmának levonására, és a biztosítótársaság a bruttó javítási költséget téríti meg. A dolog igen egyszerű. A biztosítótársaság a károsult vállalkozó helyett a javítás bruttó ellenértékét fizeti ki a szerviznek. Ekkor a biztosítótársaságnak a jogosult (károsult) felé fennálló szolgáltatási kötelezettsége megszűnik, de ezzel egy időben megszűnik a szerviz követelése is a javítást megrendelő károsult vállalkozóval szemben. És végül, a károsult összevezeti a biztosítóval szembeni követelését a szervizzel szemben fennálló tartozásával (kötelezettségével), és ezzel gyakorlatilag mindhárom résztvevő lezárhatja a káreseménnyel kapcsolatosan megnyílt pozícióját.

Az adózás rendjéről szóló törvény (Art.) és az üzleti biztosítások kapcsolata

Az Art. az adóztatási eljárás legfontosabb törvénye. Az adóval kapcsolatos anyagi jogszabályok rendelkezéseit az Art. előírásaira is tekintettel kell alkalmazni. Az adózás rendjéről 2004-től új törvény alkottak, de a szabályok többsége természetesen régi ismerős.

Ebben a fejezetben csak utalunk azokra a rendelkezésekre, amelyek az adókötelezettség teljesítésének mindennapos gyakorlatához kötődnek, és nem tekinthetők kizárólag a biztosításokhoz fűződő sajátos szabályoknak.

E fejezet tárgyalása során is követjük azt a metódust, amelyet a korábbi fejezetekben alkalmaztunk. Ennek megfelelően rendre megnézzük, hogy milyen Art. szerinti kötelezettsége keletkezik a magánszemély szerződőnek a díjfizetéskor (semmilyen), az adókedvezmény érvényesítésekor és a rendelkezési jog gyakorlásakor, ezt követően a kifizető szerződő adókötelezettségeit vesszük sorba, mind a díjfizetésre, mind a sajátos biztosítási konstrukciókra, mind a kedvezményezett-váltásokra vonatkozóan, és végül megnézzük a biztosítótársaság biztosításokkal kapcsolatos Art. szerinti kötelezettségeit, úgymint a kedvezményre jogosító igazolások kiadásának szabályait, valamint a biztosítókra – mint kifizetőkre – vonatkozó, a különböző adójogi megítélés alá eső jövedelmekkel kapcsolatos szabályokat, valamint a biztosítótársaságok biztosítási szolgáltatásához, illetve az adókedvezményhez kapcsolódó adatszolgáltatási kötelezettségeit. És végül a fejezetet – és a könyvet is – az Art. rendeltetésszerű joggyakorlásra vonatkozó rendelkezéséhez fűzött gondolattal zárjuk.

A magánszemély mint szerződő által kötött biztosításokkal kapcsolatos szabályok

A magánszemély által kötött biztosítás díját a magánszemély – jellemzően – adóköteles jövedeleméből fizeti, ezért ehhez a mozzanathoz nem kapcsolódik semmiféle adókötelezettség. Ha a biztosítás adóévben befizetett díja adókedvezmény igénybevételére jogosít, akkor ezt a magánszemély – eljárásjogi értelemben – háromféleképpen is érvényesítheti. Egyrészt önadózás keretében, az egyéni vállalkozó vagy „áfás” magánszemély az adóévet követő év február 15-ig, míg minden más magánszemély május 20-ig benyújtandó bevallásban. Másrészt – ha annak törvényi feltételei egyébként teljesülnek – adóbevallást helyettesítő munkáltatói elszámolás keretében, feltéve, hogy e döntéséről legkésőbb az adóévet követő február 15-ig nyilatkozik a munkáltatónak, és az adókedvezmény igénybevételére jogosító biztosító által kiállított igazolást legkésőbb az adóévet követő év március 20-ig a munkáltatónak átadja. A munkáltató az adót, adóalapot május 20-ig megállapítja, és erről igazolást ad. 2004-től – ha annak törvényi feltételei teljesülnek – az adóhatóság is megállapíthatja az adót a kifizetők, a munkáltatók által teljesített adatszolgáltatásból rendelkezésre álló információk alapján, ha azt a magánszemély – szintén – február 15-ig az illetékes adóhatóságnak bejelenti, és egyúttal nyilatkozatában megjelöli az érvényesíteni kívánt kedvezmények sorrendjét is. (Ha ezt nem teszi, az adóhatóság a kedvezmények törvényi sorrendje alapján veszi figyelembe az érvényesíthető adókedvezményeket.) Az adóhatóság a megállapított (fizetendő vagy visszajáró) adóról szóló határozatát legkésőbb május 20-ig postára adja. A adómegállapításban szereplő fizetési kötelezettséget – ha azt a magánszemély nem vitatja – június 20-ig kell pénzügyileg rendezni. Az adóhatóságnak a visszajáró adót ugyaneddig az időpontig kell visszautalnia a magánszemélyek részére.

A rendelkezési joggyakorláshoz fűződő adókövetkezményeket is – már 2001-től – adóbevallás (önadózás) keretében kell rendezni, így a visszafizetendő adókedvezmény 20%-kal növelt összegét – 2006-tól már csak azt, amelyikre a visszafizetési kötelezettség még nem járt le – már régóta nem az adóhatóság állapítja meg soron kívüli adó-megállapítás keretében. A befizetendő összeget az egyéni vállalkozó vagy az „áfá-s” magánszemélynek a rendelkezési joggyakorlás évét követő év február 15-ig, minden más magánszemélynek pedig május 20-ig kell bevallani, és a kötelezettséget legkésőbb eddig az időpontig pénzügyileg is rendezni kell. Ilyen esetben sincs lehetőség adóhatósági adómegállapításra vagy munkáltatói elszámolásra.

A magánszemély javára kötött biztosítás esetében díjfizetéskor keletkező kötelezettségek

Leszögezhetjük, hogy a kifizető az e jövedelemjuttatás miatt keletkező adókötelezettségét a rá vonatkozó általános szabályok szerint köteles teljesíteni.

Ha a kifizető által magánszemély javára kötött biztosítás díja az szja szerint adómentesnek minősül, akkor bevallandó és fizetendő adó sem keletkezik.

Ha viszont a kifizető által fizetett díj adóköteles, akkor a vonatkozó anyagi jogszabályok szerint keletkezik mind a kifizetőnek, mind a jövedelmet szerző magánszemélyeknek közteher-fizetési kötelezettsége, továbbá a kifizető ezen túl köteles a magánszemélyt terhelő közterheket – ide értve az összevonandó személyi jövedelemadó alapjának adóelőlegét is – megállapítani, levonni, bevallani, megfizetni, arról adatot szolgáltatni, és a szóban forgó jövedelemmel összefüggésben a jövedelemigazolást kiadni.

A kifizetők, a munkáltatók a biztosítási díjak miatt keletkező jövedelmet és közterheket – a rájuk vonatkozó bevallási gyakoriságtól függetlenül – minden hónap 12. napjáig, elektronikus úton benyújtandó bevallásukban – illetve adatszolgáltatásukban – magánszemélyenkénti bontásban kötelesek bevallani. A biztosítások után fizetendő társadalombiztosítási járulékot, illetve a magánszemélyektől levont adóelőleget és egyéni járulékokat ugyaneddig a napig meg is kell fizetniük. Ne feledjük, amit az szja, illetve a tbj. szabályainak ismertetésénél olvastunk, miszerint adott feltételek mellett a kifizetőnek, munkáltatónak akkor is be kell fizetnie a magánszemélyt terhelő adóelőleget és egyéni járulékokat, ha azt a magánszemélytől a jövedelemszerzés hónapjában nem tudta levonni!

„Halasztott” adókötelezettségek, amikor a biztosított a díjfizetés időpontjában nem szerez jövedelmet

Ezek azok az esetek, amikor a magánszemély a díjfizetés időpontjában nem szerez jövedelmet, és a biztosítási díjat követelésként kell kimutatni. Mindezekből következően adókötelezettség mindaddig nem keletkezik, amíg a biztosítási jogviszonyban változás nem következik be. Egészen pontosan addig, amíg egy magánszemély kedvezményezettet nem jelölnek, ide értve természetesen azt a szerződő-váltást is, amelyet – adójogi szempontból – egyértelműen kedvezményezett-váltásnak kell tekintenünk, valamint addig, amíg a biztosító – annak ellenére, hogy korábban a biztosított lemondott azokról a garanciális jogosítványairól, amelyekkel megakadályozhatta volna, hogy a kifizető a biztosításból származó jövedelmét tőle függetlenül elvonja – a magánszemélynek kifizetést nem teljesít.

Amikor a biztosítottat, vagy más magánszemélyt jelölnek kedvezményezettként, akkor a szerződésmódosítás időpontjában, vagy amikor a magánszemély a biztosítótól bevételt kap, a bevétel megszerzésének időpontjában a magánszemély a korábban befizetett biztosítási díjak összegével (a kimutatott követeléssel) megegyező összegű jövedelmet szerez. Ha ez a jövedelem adómentesnek minősül (kockázati élet-, baleset-, betegség- nyugdíj- és felelősségbiztosítás), akkor adókötelezettség nyilván nem keletkezik, amennyiben viszont adóköteles, akkor – mégpedig az egész korábban befizetett díjra vonatkozóan – az általános szabályok szerint kell a kifizetőnek rendeznie az adókötelezettségeket, ide értve a magánszemélyeket terhelő költségvetési befizetésekkel kapcsolatos kifizetői teendőket is.

Adókedvezményre jogosító igazolások a magánszemélyek részére

A biztosítótársaságok az szja 7. számú mellékletében leírt feltételeknek megfelelő biztosításokkal kapcsolatosan kötelesek a magánszemélyek részére igazolást kiadni. 2004-től megállapíthatónak kell lennie az igazolásból annak is, hogy az adott évben mennyi volt a plusz 10 %-os adókedvezményre jogosító díjnövekmény összege. Az ilyen biztosítások adóévben befizetett díja után a magánszemélyek csak a biztosító által kiállított igazolás alapján vehetik igénybe biztosítási adókedvezményt. A biztosítótársaságok a kedvezményre jogosító igazolást legkésőbb az adóévet követő év január 31-éig kötelesek kiadni.

Ha a kedvezményre jogosító élet- vagy nyugdíjbiztosítási szerződés baleseti és betegségi kockázatokat is tartalmaz, és ezen kockázatok díjrésze a teljes biztosítási díj 10 %-át meghaladja, akkor a baleseti és betegségi kockázatok díjrésze után adókedvezmény nem vehető igénybe. Az ügyfélnek kiküldött díjigazoláson ezt a díjrészt – ha netán az is szerepel az igazolásban – feltétlenül elkülönítetten kell feltüntetni, külön felhívva az ügyfél figyelmét arra, hogy e díjrész után adókedvezmény nem érvényesíthető. A díjigazolás olyan esetben is tartalmazhat kedvezményre nem jogosító díjrészt, ha az adott ügyfélnek a biztosítótársasággal több szerződése van, és azok között olyan is akad, amelynek díja után nem lehet adókedvezményt igénybe venni. A biztosítótársaságoknak mindig fel kell hívniuk a magánszemélyek figyelmét arra is, hogy tanulmányozzák az szja vonatkozó mellékletét, és csak akkor éljenek az adókedvezmény lehetőségével, ha annak minden törvényi feltétele teljesül.

Az igazolás kiadásának – a kedvezményre jogosító feltételek teljesülésén és az adóévben történő tényleges díjfizetésen túl – további feltétele, hogy a magánszemély megadja a biztosítótársaság számára az adóazonosító jelét. Az üzletkötők szerepe ebben különösen jelentős, hiszen éppen ők azok, akik az ügyféllel való személyes találkozás során ezt az adatot beszerzik, és az ajánlaton rögzítik, egyúttal – az adókártya bemutattatásával – meg is győződnek az adóazonosító jel helyességéről. Ha mindezek ellenére – az üzletkötő bábáskodása mellett – az adóazonosító jel megadására nem kerül sor, akkor a kedvezményre jogosító igazolás kiadását a biztosítótársaságnak az adóazonosító jel megadásáig meg kell tagadnia. A biztosítótársaságnak a kedvezményre jogosító igazolások kiadásával kapcsolatosan adatszolgáltatási kötelezettsége is van, amelyet adóazonosító jel hiányában nem tud teljesíteni. Néhány nagy biztosítótársaság gyakorlatától eltérően persze olyat is tapasztalunk, hogy a biztosítási jogviszony létrejöttét nem hiúsítja meg az a körülmény, hogy a szerződő magánszemély adóazonosító jele nem ismert a biztosító előtt a szerződéskötés időpontjában. Természetesen – bár ekkor már nehezebb – a biztosítótársaságok a későbbiekben kénytelenek beszerezni ügyfeleiktől a még hiányzó adóazonosító jeleket.

A biztosítói kifizetésekhez kapcsolódó kötelezettségek

A biztosítótársaságnak is, mint minden más olyan kifizetőnek, aki adóköteles jövedelmet juttat, fizet ki, az általános szabályok szerint kell a kifizetésekhez kapcsolódó kifizetői adókötelezettségeket teljesíteni.

A biztosítótársaságoknak az általuk nyújtott adómentes kifizetésekkel kapcsolatosan kifizetői feladata nincs.

A biztosítótársaságok szolgáltatásnyújtásai, kifizetései között persze vannak adóköteles jövedelmek is. Ilyenek a jövedelmet helyettesítő felelősségbiztosítási kártérítési kifizetések, amelyek formája lehet egyszeri juttatás vagy járadékszerű kifizetés, ez utóbbi esetben a járadék egy összegben is megváltható. De adóköteles, összevonandó egyéb jövedelemnek minősül az olyan maradékjog érvényesítéséből származó biztosítói kifizetés is, amely nem minősül adómentesnek vagy kamatnak. (Emlékszünk, ez a jövedelem olyan biztosítási szerződés alapján illeti meg az utóbb szerződővé váló magánszemélyt, amelynek díját korábban egy kifizető – vagy más, nem magánszemély – fizette és a biztosítási díj a díjfizetés időpontjában adómentesnek minősült.) És a 2006. augusztus 31-e után kötött, törvényben körülírt biztosítások után, illetve egyes adózói magatartások miatt tényleges kamatadó-fizetési kötelezettség is keletkezhet.

Amennyiben a biztosítótársaságok – előbb említett – adóköteles jövedelmet fizetnek ki, akkor az Art. szerinti kifizetői minőségükben kötelesek az általános szabályok szerint teljesíteni adókötelezettségüket. A magánszemélyektől levont adóelőleget, illetve adót, valamint a biztosítótársaságokat terhelő százalékos egészségügyi hozzájárulás összegét a kifizetés hónapját követő hónap 12. napjáig kötelesek megfizetni az adóhatóságnak. A kifizetett jövedelemről, a levont adóról és adóelőlegről pedig igazolást adnak a magánszemélyeknek. Természetesen, a biztosítók az e kifizetésekhez kapcsolódó adókötelezettségeiket saját, havi gyakoriságú, minden hónap 12. napjáig elektronikus úton benyújtandó bevallásaik –keretében, az általános szabályok szerint kötelesek teljesíteni.

A magánszemélyek pedig saját bevallásukban rendezik a fenti jogcímen megszerzett jövedelmükkel kapcsolatos adókötelezettségeiket, kivéve az úgynevezett forrásadós egyösszegű járadékmegváltást, valamint a levont kamatadót, hiszen ezeket a jövedelmeket az szja hatályos rendelkezései szerint nem kell bevallaniuk.

A biztosítók általános adatszolgáltatási kötelezettsége

A biztosítótársaságok adóhatóság felé teljesítendő adatszolgáltatásai három csoportba sorolhatók. Az első csoportba tartoznak a normál, kifizetői kifizetéseket magába foglaló kötelezettségek. A korábbi években ezt a kötelezettséget a K30-as adatszolgáltatás keretében kellett teljesíteni. Az Art. 2006-tól az egyéni adó- és járuléknyilvántartással összefüggésben egy teljesen új intézményt, a munkáltatók és kifizetők által havi gyakorisággal teljesítendő bevallási kötelezettséget vezetett be, amely egyúttal kiváltja a korábbi adatszolgáltatási kötelezettségek egy részét is. Ennek keretében a munkáltatók, a kifizetők kötelesek havonta, a tárgyhónapot követő hónap 12-éig elektronikus úton egységes, jellemzően személyre lebontott adatokat tartalmazó bevallást benyújtani. Ez a bevallási kötelezettség teljes egészében kiváltotta a K30-as adatszolgáltatást, ezért az megszüntetésre került.

Adatszolgáltatás a biztosítói kifizetésekről és a rendelkezés jog­gyakorlásáról (K48)

A biztosítótársaságok adatszolgáltatási kötelezettségének másik nagy csoportja – és ez már valóban csak a biztosítókat érintő sajátos adatszolgáltatási kötelezettség – a biztosítási szerződések alapján kifizetésre kerülő nyugdíjszolgáltatásokkal, illetve a kedvezményre jogosító módozatokkal összefüggésben, a szerződéskötéstől számított tíz éven belüli rendelkezési joggyakorlásokkal kapcsolatos. Az ide tartozó adatszolgáltatásokat a K48-as nyomtatvány adattartalmának megfelelően kell teljesíteni, legkésőbb az adóévet követő év január 31-ig. Ennek keretében kell adatot szolgáltatni a magánszemélyek részére nyugdíjbiztosítás alapján folyósított nyugdíjszolgáltatás összegéről, és ebben az adatszolgáltatásban kell szerepeltetni azokat a magánszemélyeket is, akik 1995. január 1-jét követően megkötött nyugdíjbiztosítási, vagy a tíz évre vagy annál hosszabb időtartamra szóló életbiztosítási szerződésük feletti rendelkezési jogukat a szerződés megkötésétől számított tíz éven belül gyakorolták. Azt már mondanunk sem kell, hogy a magánszemélyek ebben az adatszolgáltatásban is kizárólag a nevük és adóazonosító jelük feltüntetésével szerepelhetnek, mintahogyan az sem újdonság, hogy ezt az adatszolgáltatást is csak elektronikus úton lehet teljesíteni. Új szabály, , hogy amennyiben egy magánszemélynél több ilyen eset is előfordul, akkor az egyes eseteket sorszámmal vagy szerződésszámmal is azonosítani kell.

Adatszolgáltatás az adókedvezményre jogosító igazolások kiadásáról (K51)

A harmadik adatszolgáltatási csoport, amely a biztosítótársaságokat is érinti, az adókedvezményre jogosító igazolások kiadásával kapcsolatos. Ha a kifizető (munkáltató) vagy bármely más intézmény – így a biztosító is – olyan igazolást állít ki, amely alapján a magánszemély adókedvezményt érvényesíthet, akkor arról adatot kell szolgáltatnia. A K51-es adatszolgáltatást, az előírt adattartalommal elektronikus úton, az ügyfélkapun keresztül kell az adóhatóság részére továbbítani, legkésőbb az adóévet követő év január 31-ig.

Itt és most, ismételten felhívjuk a figyelmet arra, hogy e adatszolgáltatási kötelezettség teljesítésekor sem mellőzhető a magánszemélyek adóazonosító jelének feltüntetése. 2007-től már a kedvezményre jogosító igazolásokkal kapcsolatos adatszolgáltatásra is igaz az a szabály, hogy nem magánszemélyenként összevontan, hanem – ha egy magánszemély esetén több ilyen van – szerződésenként külön-külön kell feltüntetni az adókedvezményre vonatkozó adatokat, beleértve a díjnövekmény után érvényesíthető 10 %-os külön adókedvezmény szerződésenkénti – sorszámmal vagy szerződésszámmal történő – megfeleltetését is

Hadd hívjuk föl itt is a figyelmet arra, hogy az adatszolgáltatási kötelezettséget érdemes „halálosan” komolyan venni, hiszen – gondoljunk arra, hogy a biztosítótársaságok adatszolgáltatási kötelezettsége százezres nagyságrendű is lehet – az Art. a mulasztási bírság felső határát az érintett magánszemélyek számának és a bírság törvényben rögzített legmagasabb értékének szorzataként határozza meg!

Néhány gondolat a rendeltetésszerű joggyakorlásról

A kifizetők által magánszemélyek javára kötött biztosításokkal kapcsolatosan is érvényes az Art-nak az a rendelkezése, hogy a jogokat az adójogviszonyokban is rendeltetésszerűen kell alkalmazni. Az adótörvények alkalmazásában nem minősül rendeltetésszerű joggyakorlásnak az olyan szerződés vagy más jogügylet, amelynek célja az adótörvényekben foglalt rendelkezések megkerülése. Az adóhatóság e rendelkezéssel összefüggésben – figyelemmel az összes körülményre – jogosult az adót a rendeltetésszerű joggyakorlás esetén irányadó mértékben megállapítani. Az előbbiekkel teljes összhangban mondja ki az Art., hogy a szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményeket a valódi tartalmuk szerint kell minősíteni.

A KSH fogalmi rendszerének ismertetésekor részletesen foglalkoztam a munkaerő-költség fogalmával, a magánszemélyek által megszerezhető jövedelmek összetételével, kategóriáival, valamint azok munkajogi vonatkozásaival. Emlékszünk rá, hogy a különböző szintű jogszabályokban meghatározott körülmények, feltételek mellett létrejövő munkaviszonyokban a kereset részét képező jövedelmek – többek között – nem válthatók ki biztosítási jogviszonnyal. Azt is tisztáztuk viszont, hogy a keresetelemeken felül a munkáltató, a kifizető az egyéb munkaerő-költségek, illetve szociális költségek körébe tartozó juttatások tekintetében teljesen jogszerűen részesítheti a munkavállalókat, munkát végző magánszemélyeket egyéb juttatásokban. Ezen juttatások sajátossága, hogy egyrészt szorosan és közvetlenül nem kötődnek az egyéni munkateljesítményekhez, bár attól nyilván teljesen függetlenek sem tudnak lenni, másrészt megjelenési formájuk nagy változatosságot mutathat, azaz nem feltétlenül, sőt jellemzően nem pénzbeli juttatások.

Egy-egy szemléletes példát hozunk a még jogszerűnek tekinthető, az egyéb munkaerő-költségek és szociális költségek közé sorolandó juttatások, és az oda már biztosan nem sorolható megoldások megkülönböztetésére.

Ha a munkáltató, kifizető minimálbéren foglalkoztatja alkalmazottait és a munkaerő valódi piaci árának összegéig zsebből(!), tehát fekete kasszából (nem regisztrált, adózatlan bevételből) egészíti ki az általa foglalkoztatott munkavállalók jövedelmeit, nos ez a gyakorlat nyilvánvalóan súlyos jogszabálysértésnek tekintendő. Ne hunyjuk le a szemünket, ugye nem vitatjuk, hogy ez még – sajnos – mindennapos jelenség! Célja nyilvánvalóan nem lehet más, mint egyrészt a munkáltatói profitmaximalizálás, másrészt , másrészt a dolgozó nettó jövedelmének növelése. Mindketten jól járnak, ezért az állammal szembeni sajátos szövetségük kohéziója igen stabil. Témánkhoz szorosan nem kapcsolódik, de nem állhatom meg annak megjegyzését, hogy a „szövetségesek” nem egyformán járnak jól. A munkavállaló a rövid távú előnyök érdekében nyilvánvalóan beáldozza hosszabb távú érdekeit, azaz a magasabb színvonalú társadalombiztosítási ellátás jövőbeli lehetőségét. És az is igaz, hogy eltérő az érdekérvényesítő képességük is, a munkavállaló munkáltatójával szembeni kiszolgáltatott helyzete ezekben a jogviszonyokban a legtöbb esetben nem vitatható.

A példák sorát folytatva, vannak olyan megoldások is, hogy a szélsőségesen jogszabálysértő zsebből fizetés helyett az adótörvények által is felismerhető jövedelmekkel egészítik ki a minimálbért, nyilvánvalóan olyanokkal, amelyeknek adóterhelése kisebb, mint a klasszikus munkajövedelmeket terhelő költségvetési befizetési kötelezettségek összege. Jellemzően valamilyen természetbeni juttatás formájában. Ez a lehetőség – az szja és a Tbj. módosításaival, a jogviszony alapú adóztatási elv általánossá tételével, a kedvezőbb adóterhű, nem pénzbeli juttatások körének határozott szűkítésével, továbbá a járulékalap, valamint a járulékok mértékének változásával – jelentősen csökkent. Ennek ellenére, a természetbeni juttatások összes költséghez viszonyított nettó jövedelemtartalma – bár az olló fokozatosan csukódik – még mindig valamivel nagyobb, mint a klasszikus bérelemeké. Ha a kifizetőt a juttatási forma megválasztásában kizárólag az adókönnyítés vezérli, és az adott juttatás bizonyíthatóan keresetet helyettesít, akkor ez a kifizető az érvényes munkajogi és társadalombiztosítási szabályokat – legalább – vaskosan megsérti. Ilyen esetben az adóhatóság – utólagos adóellenőrzés keretében – a munkajövedelmek közterhei és a jogszerűtlenül alkalmazott alternatív juttatás közterhei közötti adókülönbözetet feltárhatja.

Az iménti példával – tartalmát tekintve – egy tőről fakadó esetet hoznunk kell a biztosítási piacról is. Ha az adóhatóság azt tapasztalja, hogy a biztosítási ügylet létrehozása (szinte) egyedüli és elsődleges célja a közterhek mérséklése volt, akkor – figyelemmel a nem rendeltetésszerű joggyakorlásra – jogosan marasztalhatja el a biztosítási díjat fizető munkáltatót, kifizetőt, aki viselni kényszerül a jogszerűtlen magatartás minden jogkövetkezményét!

A fentiekre tekintettel egyértelműen kijelenthető, hogy a biztosítótársaságok által forgalmazott biztosítási termékek kifizető, munkáltató által magánszemélyek javára történő megvásárlása, illetve ilyen szerződés kötésével és díjfizetésével megvalósuló jövedelemjuttatása – feltéve, hogy a kifizető és a magánszemély elsődleges szándéka, indítéka a biztosítási jogviszonnyal megszerezhető biztonságérzet és gondoskodás növelése – jogszerűnek tekinthető. Ilyen körülmények között nem vitatható, hogy ez a juttatás egyértelműen a kifizető munkaerővel kapcsolatos szociális költsége, és nem kereset. Az ilyen gondoskodási forma azzal sem vádolható – ismerve a biztosítási díjak adó- és járulékterhelését –, hogy azt elsősorban adókönnyítési céllal választották volna. És ebből a szempontból az is közömbös, hogy az így megszerzett jövedelmet a magánszemély utóbb miként, milyen jogcímen realizálja.

FIGYELMÉBE AJÁNLJUK

Vissza a lap tetejére